税收优惠分析范围数量论文

一、我国企业技术创新需要税收优惠制度的支持我国作为发展中国家，更需要通过税收优惠制度，来激励企业增加R&D投入和创新。1.我国R&D投入太少，在国家财政投入有限的情况下，应引导企业增加商业R&D投入。R&D投入，一部分来源于国家的财政投入，属于公共R&D投入；另一部分来源于企业的投入，属于商业R&D投入。以下是小编精心整理的《税收优惠分析范围数量论文 (精选3篇)》，仅供参考，大家一起来看看吧。

税收优惠分析范围数量论文 篇1：

税收优惠制度刍议

摘要：回顾我国税收优惠制度的发展，在充分认识税收优惠制度的历史性积极作用的同时，也反映出其制度体系上存在着内容多、规定散、补充杂、变化快、调整滞后等缺陷。因此，只有提高对税收优惠制度特征的认识水平，研究税收优惠制度在局部经济发展中的作用机制，才能用足、用好税收优惠制度，并在发展中健全和完善税收法律制度。

关键词：税收优惠;增值税;制度再造

文献标识码：A

一、我国税收优惠制度发展现状

自十二届三中全会以来的二十多年，我国逐步实现了从计划经济、有计划的商品经济向市场经济的转变。在此过程中。税收优惠制度伴随着我国深化经济体制改革，扩大对外开放，以及建立和完善社会主义市场经济的整个发展历程。在这一过程中，国家通过加强对税收优惠制度规范化、系统化、多样化的建设，逐步形成了有中国特色的税收优惠以制度体系。从立法上看，我国的税收优惠制度是自1980年颁布《中外合资经营企业所得税法》以后开始的，国家为解决我国经济发展初期存在的投资资金短缺的阶段性问题。通过立法形式对外商投资所得给予“二免三减半”的税收优惠以吸引外商投资。外商投资税收优惠制度的实施，极大地促进了我国对外开放事业的发展，为缓解投资资金不足，引进高新技术，借鉴国外现代管理经验做出了积极的贡献。1994年，国家为全面进行改革开放和市场经济建设，实行重大税制改革。对流转税、财产税等税种进行了税制统一，并在统一内外资企业税收制度方面做了有益的尝试，初步建立了我国现行税收体制的架构。在此次税制改革中，国家在健全和完善税收制度的基础上，实施了多样化的税收优惠制度。我国现行的税收优惠制度涵盖了已设28个税种的26个，广泛的、多层次的税收优惠制度，对于加快我国经济发展，推动社会主义市场经济建设，实现国家阶段性政策目标，发挥了巨大的历史性的积极作用，并为下一步政策目标的实现奠定了基础。然而，在过去的二十多年里，我国的税收优惠制度多是从侧重激励某一经济发展目标出发，局部性利用税收优惠制度。这种状况虽然能够体现税收优惠制度的灵活性，及时反映国家的阶段性目标和政策意向。但是，也反映出我国的税收优惠制度，特别是地方政府制定的税收优惠制度，明显地带有功利性特征，使税收优惠制度的制定和实施都呈现出浓厚的政策色彩，造成了税收优惠制度的内容多、规定散、补充杂、变化快，同时还存在调整滞后的缺陷，由此对税收优惠政策的稳定性和税负公平性产生了消极影响。

二、我国现行税收优惠制度的特征

一是现行的税收优惠制度注重体现依法治税原则，但是税收法定原则在税收优惠立法中还存在缺陷。依法治税是指国家在税收立法、司法、执法过程中自始至终地贯彻法治的精神。坚持依法治税，能够为经济发展创造一个公平、公正的税负环境，促进社会主义市场经济的健康发展，作为税收法律制度的有机组成部分，税收优惠制度亦应当完整、准确地体现依法治税的基本原则。考察现行税收优惠制度，首先它存在着多层次税收立法结构，第一层是税收基本法律所规定的税收优惠制度;第二层是税收行政法规所规定的税收优惠制度;第三层是地方性法规所规定的税收优惠制度;第四层是地方税收征管部门制定的单项税收优惠制度。我国现行的税收优惠制度体系，从数量上呈现金字塔结构，表现为以法律形式规定的数量少，以行政规章形式规定的数量居中，以地方性法规和政府规定的数量最多。金字塔结构式的税收优惠法律体系，其所反映的税收法定原则，与税收优惠制度应有的法律地位和法律效力存在着内在的冲突。因此，我国急需通过加强税收立法和提高税收优惠制度的立法层次，建立一个以社会主义市场经济为内涵，结构体系完整、税负优惠科学、税种优惠协调。并充分体现稳定性和公平性的税收优惠制度体系。在立法基础上，税收行政执法机关应当建立完善而有效的税收征管体制，为纳税人平等享有税收优惠制度提供程序保障，并依靠税务行政、司法维护税收征纳双方的合法权利。

二是现行的税收优惠制度在内容上已形成一个相对完整的体系，但是内部结构上缺乏系统性和规范性。我国的税收优惠制度经过二十多年的发展实践，已经逐步从单一对外商投资所得进行优惠，发展到按照国家阶段性经济发展目标需要，对不同区域、不同行业、不同主体等经济发展要素给予相应的税收优惠。国家通过实施多层次的税收优惠制度，使税收在调节社会经济发展方面的功能得到更加充分地发挥。现行的税收优惠制度分散地规定在国家和地方制定的税收法律法规、行政规章或政府文件中，形成国家立法与地方立法相结合，法律与行政法规相结合，法律规范和政策文件相结合的税收优惠制度体系。在税收优惠制度形成和发展过程中，“依法治税”原则在立法、司法、执法活动过程中得到了完整和充分的反映。一方面，通过税收立法活动将税收优惠制度用法律规范的形式固定下来，保证税收优惠制度的法律权威性;另一方面，通过法定形式明确划分中央和地方的税收立法权限，既能保证税制统一，又能实现税收优惠制度及时引导经济发展的灵活性。但是，由于我国现行税收立法层次多，部分税收立法由于授权不明晰、立法权分散等因素的消极作用，其结果导致税收优惠制度的内部结构缺乏系统性和规范性，税收优惠制度的严肃性和可操作性因此大为降低。

三是现行的税收优惠制度覆盖范围广泛，存在调控范围失控和激励效应降低等不利影响。通常来说，一个国家可以通过税收优惠制度给予纳税人和征税对象在税收方面的优待，以减轻或免除其在资产的流转、所得、拥有和使用中的税收负担，达到对经济主体处理资产的行为进行引导和激励的目的。税收优惠制度是各国常用的减轻税收负担的措施，国家能够通过实施税收优惠制度，引导资源合理配置，促进经济结构调整，给企业提供宽松的发展空间，实现全社会经济资源的协调合理配置和社会经济的全面协调可持续发展。因此，当我们国家开始把工作重点转向改革开放和发展市场经济，逐步推进国家的经济建设步入全面、快速发展时期，各级政府都不断注重加强税收优惠制度对经济要素的灵活调节作用。概括地说，我国实施税收优惠主要是针对于鼓励农、林、牧、渔和水利等行业的发展;鼓励能源、交通和邮电等基础产业的发展;鼓励第三产业和劳动就业的发展;鼓励环境保护和自然资源的综合利用;鼓励出口商品、吸引外商投资和开发经济特区。近年来，国家为推动“西部大开发战略”和“振兴东北老工业基地战略”，又适时出台了相应的税收优惠制度。如果按税种设置来划分，我国实施了增值税税收优惠、消费税税收优惠、营业税税收优惠、关税税收优惠、企业所得税税收优惠、个人所得税税收优惠、房产税税收优惠、印花税税收优惠。可以说，设置了多少个税种，就对应实施了多少类税收优惠制度;如果按区域发展环境来划分，我国实施了经济特区税收优惠、经济技术开发区税收优惠、高新技术产业开发区税收优惠、沿海沿江开放城市税收优惠、中西部及贫困地区税收优惠和支持东北地区老工业基地振兴税收优惠等。可以说，从东西到南北，我

国不同区域享有不同特色的税收优惠制度;如果按促进行业发展来划分，我国实施了农林牧渔业税收优惠、能源交通运输业税收优惠、制造业税收优惠、商业与外贸税收优惠、建筑安装业税收优惠、科技及新兴产业税收优惠、文化体育卫生税收优惠、民政福利与社会保障税收优惠、金融保险证券税收优惠、行政司法与公共事业税收优惠等。可以说，按照国家行业分类标准确定的20种行业，每个行业的发展都不同程度地受到税收优惠制度的引导和激励，可谓税收优惠制度覆盖范围广泛。然而，由于现有税收优惠制度适用的范围较为宽泛，临时性税收优惠所占比重较大，同时税收优惠分析、评估制度和预算制度尚未建立，也由于税收优惠制度的执行缺乏必要的制约与监督，再加上在税收优惠作用的估价上存在着过分夸大的倾向，致使税收优惠逐年递增。近年来，税收优惠制度中存在的诸多问题也开始引起人们的关注，其中有些问题已经严重损害了“依法治税”、“税收法定”原则的贯彻，破坏了税收的公平性和有效性，导致国家税收和地方税收的大量流失。一些地方政府违反国家税收法律法规的强制性规定，擅自扩大和越权审批税收减免范围，违法制定“先征后免”的税收优惠制度等。同时，由于对税收优惠制度执行缺乏必要的制约和监督机制，一些企业利用制度性漏洞，偷、逃、骗、避国家税收。税收优惠制度上的缺欠和弊病不断地引发调控范围失控，且是造成税收流失现象的重要因素之一。事实表明，由于某些税收优惠制度的负效应现象，削弱了税收优惠制度对资源配置进行引导和激励的应有作用。

三、税收优惠制度再造

税收优惠制度作为税收法律体系的重要组成部分，其在经济活动中的重要地位和积极作用是毋庸置疑的。因此，国家按照经济发展的阶段性目标和经济形势的发展变化，及时制定和调整税收优惠制度，有利于发挥税收在促进经济增长、调整经济结构、保持社会和谐发展等方面的作用。然而，为用足、用好税收优惠制度，有必要反思现行税收及其相关制度中的缺欠和不足，并进行必要的制度再造。

一是要建立和完善税收制度，用制度的有效性保证税收优惠制度的经济效率。应当说，实行税收优惠制度是国家从社会经济和谐发展需要出发，借助税收杠杆的引导和激励，统筹兼顾地推动市场经济协调、秩序化运行，实现社会经济协调发展。然而，无论税收优惠制度有着怎样充分的理论意义或现实必要性，其存在本身就意味着在一定程度上对税收法律制度的统一性和公平性原则的“否定和破坏”。也正因如此，税收优惠制度产生的负效应会引发各种避税行为和滥用税收优惠行为，导致大量的税收流失。同时，税收优惠制度的制度管理缺失，极易滋生腐败，抵消税收优惠制度的社会效应，最终破坏既有的投资环境。因此，用制度的有效性保证税收优惠制度的经济效率，不间断地矫正其可能产生的偏颇是十分必要的。

二是加强税收执法的内控建设，通过规范税收执法行为，督察税收优惠制度实施，惩戒税收违法行为，做到依法治税。在现实经济活动中，存在因不规范税收行政行为所造成的税收执法活动的偏差。而这种税收执法偏差会导致税收优惠制度在实施过程中发生效应扭曲和效率下降，并妨碍税收优惠制度的有效贯彻和实施。比如，在政府任期制条件下，政府决策必然带有政治周期性。即任职初期大改革，采用积极的税收优惠制度吸引投资，在地方政府之间产生相互攀比和无序竞争的现象，导致税收优惠的泛滥和恶性竞争。任职中期小修补、任职后期平稳过渡。这种周期性必然导致税收行政执法行为带有“周期性”的税收执法偏差。

三是建立税收优惠制度的分析评估制度，用以指导税收优惠制度的管理。通过建立起科学的税收优惠分析、评估制度，制约税收管理机关盲目创制税收优惠制度。由此，即可以改变税收优惠过多过滥的局面，也可以及时对税收优惠体系进行清理整顿，同时起到定向防范和有效遏止偷、逃、骗、避国家税收的违法乱纪行为的作用。

责任编辑：郭殿生

作者：丁玉娟

税收优惠分析范围数量论文 篇2：

技术创新与企业税收优惠制度

一、我国企业技术创新需要税收优惠制度的支持

我国作为发展中国家，更需要通过税收优惠制度，来激励企业增加R&D投入和创新。

1. 我国R&D投入太少，在国家财政投入有限的情况下，应引导企业增加商业R&D投入。R&D投入，一部分来源于国家的财政投入，属于公共R&D投入;另一部分来源于企业的投入，属于商业R&D投入。我国大部分R&D投入属于政府财政支出，企业商业RED投入没有成为R&D投入的主力。而在发达国家，企业商业R&D投入是国家创新体系的重要组成部分。1999年，美国企业商业R&D投入占GDP的比例为1.98%，瑞典为2.85%，芬兰为2.14%，德国为1.36%，英国为1.2%。引导企业增加商业R&D投入，是提高我国创新能力非常重要的手段。而税收优惠制度，对于激励企业增加R&D投入非常有效。决定一个企业技术创新经费预算的权利在企业，而不是行政机关。故税收优惠制度是一种中立的政策工具。

2. R&D具有“公共产品”的属性，政府应对企业的创新行为提供必要的支持。最新的研究证明：许多创新行为，特别是R&D的社会回报率明显高于个人的回报率。这意味着企业增加商业R&D投入的结果，是社会比企业自身受益更多，这就使得R&D具有“公共产品”的属性。企业在做R&D投入决策时，判断的依据是企业自身的回报。这就是为什么许多企业不愿意进行R&D投入的原因。政府代表社会公共利益，更有责任通过政策来保证企业的回报率不低于社会的回报率。税收优惠可以减轻企业创新成本来弥补企业为创新而支出的必要费用。

3. 税收优惠制度具有减轻政府管理机关负担的优点，简单易行。无论是对政府还是对企业来说，与税收优惠制度相比，政府财政资助企业创新的管理成本要高得多。企业为了获得R&D的财政资助，需要进行必要的准备，递交申请文件，然后等待行政审批机关的答复。如果申请方案不成功，那么企业花在申请准备上的时间和资金就没有任何补偿。如果申请成功了，企业按照申请计划进行R&D，要经过许多程序。如汇报成果和项目验收。这些程序，对企业来说是非常沉重的行政管理负担。而税收优惠制度的管理负担，要轻得多。一方面，企业完全控制了R&D程序和其他技术创新行为，并知道其创新行为必然会得到回报。另一方面，只有很少一些预先申请程序，减轻了企业和政府的行政管理负担。政府当然需要设定一些管理程序，来核实企业实施的行为是否可以享有税收优惠。但总体而言，其程序化要求比政府财政资助要低得多。

二、对我国促进企业技术创新的税收优惠制度的评价

自1994年对税收制度进行了全方位的重大改革以来，我国政府制订了许多税收优惠政策和行政规章。由于我国经济体制改革过程中的复杂多变和不稳定性，这就造成了大量税收优惠政策的存在。在评价我国现行促进企业技术创新的税收优惠制度时，不能仅仅拘泥于名称，还应考察制度的具体内容。通过分析我国直接针对企业技术创新的税收优惠政策，笔者可以得出如下结论。

1. 我国基本采用了发达国家通常采用的税收优惠措施，促进企业技术创新的税收优惠制度已初步形成。如前所述，发达国家通常采用的税收优惠措施是税收减免、税收抵免和资本折旧。我国现行的优惠政策基本上均已采用。(1)税收减免是我国习惯采用的优惠措施，特别适用于高新技术企业和技术转让。如对销售自行开发生产的软件产品，2010年前按17%的法定税率增收增值税，对实际负税超过3%的部分即征即退，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产。(2)税收抵免，基本上采取的是混合税收抵免制度，即将基于数量的抵免与增量抵免相结合。根据《企业技术开发费税前扣除管理办法》的规定，企业在扣除实际发生的用于研究开发新产品、新技术、新工艺所发生技术开发费的基础之上，增长幅度在10%以上的企业，再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。其计算增量的基准，是上一年实际发生的技术开发费用。但是增量抵免是以企业盈利并抵免额少于应税所得额为前提。(3)资本折旧，同时采用了自由折旧和加速折旧两种方式。《关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》既规定了自由折旧，也规定了加速折旧。企业研究开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或多次摊入管理费用。这就属于自由折旧，由企业自己决定何时折旧以及折旧多少。企业为验证、补充相关数据，确定完善技术规范或解决产业化、商品化规模生产关键技术而进行中间实验，中试设备的折旧年限可在国家规定的基础上加速30-50%。这就属于加速折旧，其折旧范围和折旧率受到了严格限制。事实上，我国政府早已意识到：我国企业R&D投入不够，没有成为技术创新的主力。因此，近几年不断颁布激励企业创新的税收优惠制度，促进企业技术创新的税收优惠制度已初步形成。这些制度也确实起到了增加了企业的商业RED投入，促进企业积极进行技术创新的作用。

2. 对企业技术创新行为的税收优惠范围有待于进一步拓宽。技术创新过程是一个将知识、技能和物质转化为顾客满意的产品的过程。在技术创新过程中，企业发挥着重要的作用，其功能在于将各种创新要素进行组合以形成产品并推广到市场。但是技术创新行为的表现方式是多种多样的。欧盟在2002年发布的一份题为《企业税收与创新》的报告中，详细列举了可以受到税收优惠措施激励的12种创新行为。(1)商业性R&D费用，包括所有需要实施创造性工作的费用。(2)用于R&D的资产费用。出于R&D目的，企业为购买设备、仪器等资产而支出的费用。(3)企业为了盈利而转让或购买技术，而进行的技术转移。(4)为了获得新产品、新方法或新技术而进行的工业设计和工艺工程。(5)实施质量认证。为了显著提高产品或服务的质量，企业实施的质量标准认证。(6)电子商务或新信息和通讯技术。(7)软件。(8)专利申请。企业为了申请并维持专利需要支出一定的费用。(9)培训。为了实施一项新技术或对产品或方法进行改进，企业进行人员培训而支出的必要费用。(10)企业与大学或科研机构进行合作。对企业与大学或科研机构合作进行创新而支出的费用，应提供税收支持。(11)创新企业的设立。利用新的或显著改进的产品、方法，或两者结合的企业，一般称为创新企业。税收优惠可以激励更多的创新企业成立。(12)新企业或创新企业的所有权共享。通过股份转让、参股等方式来吸引资金，对新企业或创新企业进行投资。而我国的税收优惠制度，主要集中在对第(1)、(2)、(3)、(4)、(7)、(10)这6种创新行为予以优惠，而对企业的其他技术创新行为鲜有涉及。所以，我国对企业技术创新行为的税收优惠范围相对窄了一些，有待于进一步拓宽。

三、完善建议

税收优惠措施并不是越多越好，而是应发挥其导向、促进和激励功能，鼓励企业技术创新。只有形成了清晰、简单、确定、无歧视、可执行和有效的税收优惠制度，才能实现这一目的。故笔者提出以下完善建议。

1. 制订专门针对企业技术创新的税收优惠条例。我国的税收优惠主要通过分散的行政规章来规定，很少在税法条例中明文规定。我国关于税收优惠的一系列行政规章，都是伴随着科技政策的产生而产生。这样的后果是：一方面法律渊源的层次太低，都表现为行政规章，其执行性有所欠缺。另一方面这些行政规章之间缺乏必要的协调，时常出现重复性规定甚至冲突性规定，缺乏确定性。因此，有必要改变通过分散的行政规章来规定税收优惠制度的状况。当前理论界对全面改革增值税的呼声越来越高。其中一个非常重要的理由是：“实行‘生产性’增值税抑制了企业增加科技投入的热情，影响了企业的设备更新和技术改造，制约了企业科技创新能力的提高。”而有些学者却提出了相反的看法，认为：“在没有或很难找到新税源的前提下，转型所致的政府税收收入的大幅度下降，可能会挤压政府在基础设施和科技创新上的投资。”这种思考直接关系到我国基本税收体系的变革，可谓“牵一发而动全身”，因此，必须慎之又慎。稳定同样是制度所必须的基本要素。这也是为什么我国政府并没有贸然进行转型的原因。笔者认为：在保持基本税制稳定的前提下，最稳妥的做法是单独制订专门针对企业技术创新的税收优惠条例。由于我国促进企业技术创新的税收优惠制度已初步形成，所以只需在现有的基础之上予以整理，由国务院颁布《鼓励企业技术创新的税收优惠条例》，上述问题就可以迎刃而解。这样既保持了税制的稳定，又减轻了创新企业的税负，促进了企业创新。

2. 拓宽享受税收优惠的创新行为的范围，合理界定优惠对象。虽然技术创新分布的并不均匀，主要集中在高科技产业，但是技术创新却是普遍的。技术创新行为的表现方式是多种多样的。在我国予以优惠的创新行为之外，还有许多具有普遍性的创新行为。特别是企业为了实现创新，而实施质量认证、专利申请、技术培训等。由此产生的费用，也应得到政府的支持。因此，我国应拓宽享受税收优惠的创新行为的范围，对企业实施质量认证、专利申请、技术培训等创新行为提供税收优惠。当税收优惠与产业政策、区域政策联系在一起时，就形成了产业优惠或区域优惠。但是为了促进企业创新，税收优惠应适用于所有企业。

3. 加强对企业R&D税收优惠的力度。技术创新是个复杂过程。人们习惯将它划分为三个阶段：第一阶段是新知识或思想的产生阶段，第二阶段是产品生产阶段，第三阶段是市场推广并实现市场化阶段。由于新知识具有高风险性和外部性，故企业不愿意太多的涉足第一阶段，而后两个阶段离市场越来越近，盈利的可能也就越来越大，所以企业都会争先恐后。当技术创新行为越接近市场，政府提供的税收优惠应逐渐减少。虽然我国《企业技术开发费税前扣除管理办法》实行混合税收抵免制度，但增量抵免的适用条件必须以企业盈利并抵免额少于应税所得额为前提。这意味着：亏损企业即使每年技术开发费增涨10%以上，也无法享受增量抵免的优惠。盈利企业当年技术开发费增涨10%以上的，如果增量抵免额超过当年应纳税所得额的，超过部分当年和以后年度不再予以扣除。这些限制无疑将降低企业扩大技术开发投资的积极性。技术开发具有高度风险性，是否盈利不应作为企业享有增量抵免的条件。对于企业来说，在税收抵免初期非常有效。但企业技术开发投入不可能长期保持高增长，最终企业享有的优惠将耗尽。因此，为了平衡企业技术开发费的波动，鼓励企业对技术开发费的投入，应允许企业将超过部分转移到下一纳税年度。

(作者单位：武汉科技大学文法与经济学院华中科技大学管理学院)

作者：李晓桃　袁晓东

税收优惠分析范围数量论文 篇3：

俄罗斯税制改革评析

内容提要 税制改革是俄罗斯宏观经济改革的重要环节,占有举足轻重的地位。本文在简要回顾俄独立后税制改革历程的基础上,全面阐述了俄新一轮税制改革的具体内容和突出特点,并着重对这次税制改革做了分析和评述。俄罗斯新一轮税制改革的主旨是根本改变国家与纳税人的相互关系;税制改革的重点是降低税负税率,缩减或取消税收优惠和特惠制;俄对自然人所得税实行13%的统一税率缺少足够的理论根据;调整和完善利润税及自然资源税是俄面临的重要任务。

关键词 税制改革 降低税负税率 缩减税收优惠 郭连成:东北财经大学科研处 电话:0411—4710330 电子信箱:glch@dufe.edu.cn 辽宁省大连市尖山街217号 116025。

一、税制改革的简要回顾

俄罗斯税制改革的帷幕自其宣布独立后就已经正式拉开,其主要标志是在1991年12月27日即刚刚宣告独立几天后就颁布了有关税收体制的一系列法规,包括《俄罗斯联邦税收体制的基本原则法》、《俄罗斯联邦增值税法》、《俄罗斯联邦企业和组织利润税法》、《俄罗斯联邦个人所得税法》,后来又制定了《俄罗斯联邦关税法典》。这些税收法规构成了俄税制改革的主要内容和税收体制的基本框架。以这些法规为准绳,俄罗斯进行了重大税制改革,并在独立后的最初几年内建立了新的税收体系。当时,《俄罗斯联邦税收体制的基本原则法》规定了联邦和地方税费共46种。此次税制改革尽管取得较大进展,但仍存在税种繁杂、税收负担过重,有些税法条款相互矛盾的问题。特别是1994年叶利钦颁布关于对联邦主体下放一些税收立法权、同意地方可以收费的总统令后,各地区和地方有可能自行决定征收某些税费,造成税收秩序的混乱,一度使联邦税费增加到40种,联邦主体税费(地区税费)达到70种,地方税费竟达140种。三级税费累计共达250种。税制杂乱无章,不但增加了税收征管的难度,而且实际上难以完成国家的税收任务。

为了与世界税制接轨,建立能够适应市场经济发展需要的税收体制,整顿税收秩序,完善税制,俄罗斯针对税制的弊端采取了一些新的改革措施。第一,俄前总统叶利钦于1997年颁布总统令,宣布取消各地的200多种税费,并明确强调今后这方面的立法权不再下放给地方。与此同时,俄进一步简化税制结构,减少税种,合并税基相同的税费。第二,降低增值税、利润税等主要税种的税率,并适当提高对个人收入的纳税水平,将最高累进税税率提高到35%。第三,加紧制定新的税法典,从法律上规范税收制度。第四,加大税制调整和改革的力度。为此,俄前总统叶利钦发布了关于《俄罗斯联邦税制改革的基本方针及加强税收和纳税纪律的措施》的第685号总统令,推动税制改革的进程。此次改革的主要内容,一是强调对纳税人合法权益的保护,建立兼顾国家和个人利益、促进经济发展、促进国民财富和公民福利增长的合理税制。二是规范地方政府的征税行为,取消名目繁多的征税项目,降低产品生产者的税负。三是收缩税收优惠政策的范围,包括取消增值税优惠政策,减少对小企业的税收优惠等。据俄国家杜马估计,由于取消了一些税收优惠,每年可为国家增加120万亿卢布的税收收入,按当时汇率约折2亿多美元。四是完善税收的各项立法,建立统一的税收法律基础;建立稳定、统一的税收制度。

综上所述,经过几年的税制改革与调整,俄已基本建立起有自己特点的税收体制。但这种税收体制依然是不完备的,主要问题是过分注重税收的“国库收入”作用而忽略税收的经济调节功能。其主要表现是,税收体制的调整与改革均以不减少预算收入为前提,在税收政策上强调增加税负和提高税率,加重企业和其他纳税人的负担。结果,造成纳税人隐瞒收入,资本从合法部门流向地下经济,甚至流向国外。此外,俄试图效仿西方发达市场经济国家的税收体制模式,使税收体制在一定程度上脱离了俄罗斯的实际。在税收体制上也没有处理好中央与地方的关系。因此税收征缴困难,税收流失严重;不仅欠税数额巨大,而且偷税漏税和逃税抗税事件屡有发生。继续深化税制改革已成为俄罗斯迫在眉睫的重要任务。

二、新一轮税制改革的内容与特点

新一轮税制改革特指1999年1月1日开始生效的《俄罗斯联邦税法典》(第一部分)和2001年1月1日开始生效的《俄罗斯联邦税法典》(第二部分)规定的新的税制改革措施,以及与此相关的税制改革实践。将税法典的这两个部分综合起来分析,可以把俄新一轮税制改革的措施和特点归结为以下几个方面:(一)简化税制,减少税种。税法典将《俄罗斯联邦税收体制的基本原则法》规定的46种联邦和地方税费经调整改革后减至28种。与此同时,各地区和各级政府自立名目自行征收的200余种税费,根据叶利钦的总统令和税法典的规定都被取消。按税法典(第一部分)第12条第5款的规定,除税法典规定的税种外,不允许自行新增地区税或地方税。税法典规定的28种税费包括:联邦税费16种:增值税、某些商品(劳务)种类和某些矿产原料消费税、企业和组织利润(收入)税、资本收入税、自然人所得税、国家预算外社会基金缴纳、国家规费、海关关税和海关规费、地下资源使用税、矿物原料基地再生产税、开采碳氢化合物额外收入税、动物和水生物资源使用权税、林业税、水资源税、生态税、联邦许可证签发手续费;联邦主体税或称地区税费7种:企业和组织财产税、不动产税、道路交通税、运输税、销售税、博彩生意税、地区许可证签发手续费;地方税费5种:土地税、自然人财产税、广告税、继承或赠与税、地方许可证签发手续费(弗拉索娃,1999)。

(二)降低纳税人的税收负担。在俄罗斯,如果纳税人按税法规定的所有税收诚实纳税,必须把自己近60%的收入用于交纳各种税费(弗·潘斯科夫,2000),这远远超过了世界公认的纳税额一般不应超过纳税人总收入40%的合理界线。另有资料显示,俄罗斯经济中的名义税负占国内生产总值的40-41%,而近几年实际税负占国内生产总值的35-36%,1999年底为37%,2000年为38%(普什卡廖娃,2001)。据俄财政部预测,如果税制改革进展顺利,名义税负会下降到占国内生产总值的35%。这样就能使名义税负接近于税收的实际征缴率,从而使俄罗斯在税负水平方面接近西方发达国家。为实现这个目标,俄采取的主要措施:一是取消大部分流转税,包括取消公路使用税、住宅公用事业与社会领域设施维护税、燃油销售税、汽车运输工具购置税。二是把劳动报酬基金税从38.5%降低到35.6%。三是降低利润税税率,自1999年4月1日起,利润税税率从35%降至30%。对于银行、交易所、保险、经纪和中介组织等的高盈利经营活动,最高税率从43%降至38%(普什卡廖娃,2001)。在大大降低企业利润税和自然人收入税的同时,增加与自然资源利用有关的税收和财产税。由于俄罗斯把降低税负作为税制改革的主要目的之一,预计俄2001年的联合预算少收入1000亿卢布,约占国内生产总值的1.5%(斯·沙塔洛夫,2000)。

(三)取消税收优惠和特惠制,为所有纳税人拉平课税条件。正如俄经济学家所言,对一些纳税人实行税收优惠意味着对另一些纳税人追加税负。因此,自税法典颁布以来,俄采取许多措施缩减或取消不合理的税收优惠。例如,取消企业所得税的部分优惠,减少对小企业和残疾人就业企业的税收优惠,部分取消增值税的税收优惠等。特别是税法典第二部分第23章规定了取消自然人收入税的社会性优惠。从2001年起,所有的自然人都开始首次缴纳该税。

俄罗斯税收体制改革的另一个重要方面,是限制和整顿向纳税人提供的各种特惠。税收特惠是一个比税收优惠更广泛的范畴。税收特惠通常是指对某些纳税人或单个纳税人减少税收义务的特殊税收优惠政策:逾期和分期纳税;税收贷款(包括投资税收贷款);纳税简化;确定税基的特权等等。俄专家认为,滥用这些税收特惠是俄罗斯长期发生预算危机的主要原因之一(彼得罗夫等,2000)。据俄财政部第一副部长估计,俄各种税收优惠每年的总额超过2000亿卢布(斯·沙塔洛夫,2000)。

(四)调整自然人所得税税率。税法典第二部分第23章规定按13%的税率对所有自然人的收入课税,实行统一税率。与此相关,此前曾经实行的税率分别为12%、15%、20%、25%、30%和35%的累进所得税制即告废除。对这次所得税税率的调整,俄各方反映不一。俄官方和一些学者认为,这次自然人所得课税的变化具有积极意义。实行13%的所得税统一税率,旨在保护国家的国库利益,因为以前对高收入者的过高课税,收到效果适得其反。不但国家税收收入难以增加,反而促使高收入者千方百计隐瞒收入,偷税漏税。有资料显示,1999年俄只有不足1%的纳税公民按35%的税率纳税(斯·沙塔洛夫,2000)。这说明,高收入公民逃避纳税的范围很大。仅此一项俄每年少收入的所得税估计有800亿卢布。而实行13%的所得税统一税率,高收入者会感到按这种低税率照章纳税总比违法逃税好,可促使他们主动纳税。但更多的人认为,实行所得税统一税率,增加了低工资收入公民的所得税,对于他们来说,税率由原来的12%提高到13%。这有悖于税收公平原则,只有实行累进所得课税才能保证社会公平、公正,维护绝大多数人的利益。

(五)新增统一社会税,作为形成俄居民就业基金、联邦社会保险基金、联邦和地区义务医疗保险基金的来源。社会税税率规定为10.5%,其中联邦社会保险基金税率为5.4%;就业基金税率为1.5%;联邦和地区义务医疗保险基金税率为3.6%。对社会税实行统一的上缴额度、统一的核算与监督形式和统一的惩治违法措施。俄规定,从2001年起,只能由税务机关对统一社会税的正确计算、足额和及时向国家预算外基金缴纳实行监督。不仅如此,税法典第二部分第24章在描述统一社会税课税的基本要素时,取消了一系列过时的相关规定和细则。统一社会税的实行,不仅减少了税负,而且对企业减化了课税手续和课税监督。

(六)为做好加入世界贸易组织的准备工作,俄提出了新的关税改革方案。按该方案,俄从2001年起对万余种进口商品实行5%、10%、15%和20%四种关税税率。其中,对进口原料类商品征收5%的最低关税,对进口工艺设备征收20%的最高关税。据俄经济发展部预测,关税改革的最初阶段虽然会短时造成国家财政收入减少1.1-1.2亿美元,但由于降低关税税率的改革能够刺激进口增加10-15%,并提高海关关税的征收率,因而财政收入的损失不但能得到弥补,而且还有可能增加关税收入。

(七)强化税收征管,建立正常税收秩序。俄罗斯税法典第一部分对此做了明确规定:1进一步强化国家税务总局系统在监督税法执行、监督税收缴纳方面的重要作用,赋予更大的税收执法权限,充分行使对税收的监督管理权。2充分发挥税务警察机关的护法职能和监督职能,查处税收违法和税收犯罪案件,保证税法和税收政策的贯彻实施。3完善纳税申报制度。4完善税务审计与稽查制度,推行室内审计和实地审计。此外,近年来俄罗斯还重视自动化信息系统在税收征管中的应用,不断调整和充实税务自动化信息系统。4 俄罗斯税制改革评析

三、对新一轮税制改革的若干评析

俄罗斯税法典第一部分和第二部分为俄税法改革和税制改革奠定了法律基础,是有重要意义的规范性的法规。税法典第一部分规定了构建俄罗斯税收体制的基本原则;确定了税收的种类,以及设立联邦主体税和地方税的基本原则;规定了履行纳税义务的方式,以及纳税人和税务机关的权利与义务;确定了税收监督的形式和方法,明确了违反税法的责任。税法典第二部分则是对各主要税种的具体规定和细化。但俄议会历经长达五年的讨论才通过的这部税法典,是不完整的或者说是需要补充的税法典,因为其中只包括增值税、消费税、所得税和统一社会税等四大税种,尚有利润税和自然资源税等若干重要税种的新规定未能及时出台。因此,对俄新一轮税制改革做出全面和详尽无遗的评价目前仍有一定困难。但这场税制改革的总体思路已经比较清晰,税制改革的主要任务在俄总统向联邦会议提出的咨文和俄政府的咨文中都做了明确规定。我们可以对俄罗斯新一轮税制改革做如下分析和评述:

(一)俄罗斯新一轮税制改革意在从根本上改变国家与纳税人的相互关系。其主要内容,一是纠正过分注重税收的“国库收入”作用,而忽视纳税人合法权益的偏向;二是摒弃一味增加税负和提高税率,加重纳税人负担的做法;三是对纳税人相对均等地分配税负,实行公平课税原则。俄试图通过以上措施,不但为增加国家预算收入创造条件,而且一方面不至于使诚实和遵纪守法的纳税人不得不寻找避税的途径,另一方面又能堵塞不诚实的纳税人可利用的漏洞和一切可乘之机(弗·潘斯科夫,2000)。为此,俄此次税制改革首先就是大大降低税负,纳税人总的税收负担大约降低了1 3,这主要是通过降低税率来实现的。与此同时,保证每个纳税人依法足额纳税。

如果以反映税率对税收和经济增长影响的拉弗曲线为根据,能够对俄罗斯以减少税负和降低税率为主要特征之一的税制改革做出更加深刻的理论剖析。按照拉弗曲线,一种情况是:当税率为零时,税收也为零,这是政府完全不征税的情况。另一种情况是:随着税率的增加,税收也增加。但并不是税率的任意增加都会引起税收的不断增加,只有能提供最大税收额的税率才为最适当税率。否则,税率过高,经济主体从事生产经营活动的动力减退,税收反而会减少。第三种情况是:当税率为100%时,税收也为零。这是因为人们的全部收入都要以税收的形式上交国家,因而再也不会有人愿意从事生产和经营活动,从而也就没有了税收的源泉。对俄罗斯而言,关键是未能处理好拉弗曲线描述的第二种情况,即正确处理提高税率与增加税收的关系,某些主要税种的税率过高而超过了税率的临界点,进入了拉弗称之为税率“禁区”的地带。从理论上讲,税率进入“禁区”后,如继续提高税率,反而会使税收下降;而要增加税收,就必须降低税率。实际上,世界上成功的税收实践也表明,同一税收额的获得既可以采取提高税率,也可以采取降低税率的方法来实现。而后种方法对于刺激经济增长和扩大税收有更积极的意义。由于俄罗斯的税率过高和税负过重,会使生产经营活动丧失意义和动力。因此,纳税人要想生存,就不得不寻找使自己能够少纳税的途径,因而不是隐瞒自己的经营活动,就是隐瞒自己的收入和财产。据统计,俄罗斯有35-40%的纳税人被查明有违反税法行为,只有10-15%的纳税人诚实地照章纳税,而且抗税事件屡有发生(弗·潘斯科夫,2000)。有鉴于此,俄将降低税率和减少税负作为新一轮税制改革的“重头戏”,力图通过这次改革,达到既能够保证国家财政收入的稳定增加,又能够改善和治理税收环境,减少纳税人过重的税收压力和负担这样的双重目的。真正建立起符合市场要求的税收体制,为俄罗斯经济的恢复和发展创造条件。

(二)缩减或取消税收优惠和特惠制是俄罗斯新一轮税制改革的重要方向。近几年来,减少税收优惠的种类和数量,一直是俄罗斯税制改革的重要内容和税收政策调整的重点。早在1997年,叶利钦在向联邦会议提出的总统咨文中就提出要通过大量减少税收优惠的数量来拉平课税条件。普京在2000年的总统咨文中又强调要取消一切根据的税收优惠和特惠,取消对企业的各种直接和间接补贴。俄社会上下也都认识到现行税收优惠政策的不公正和不合理性,要求对其进行改革。事实上,如前所述,俄已采取若干措施缩减或取消不合理的税收优惠。目前,这项改革正在继续深入,许多税收优惠在逐渐取消。例如,基本上废除了向某些法人提供的个别优惠,大大缩减对某些企业和部门的税收优惠数量,尤其是逐步取消对外贸易领域无根据的税收特惠。这些措施对财政稳定、保证国库收入和国家支出,减轻那些不享有特权的纳税人的税负压力,无疑具有积极的意义。但俄缩减或取消税收优惠和特惠制的改革时常步履维艰,其原因是多方面的:主要是,取消税收优惠和特惠与其直接受益者的利益相冲突,因而遭到这些人的极力反对。此外,取消一种形式的税收优惠和特惠,往往又会有其他形式税收优惠和特惠的出现,例如,禁止提供个人税收优惠后,又可以向纳税人提供“预算贷款”等诸如此类的优惠。

正如俄罗斯主张取消税收优惠的专家学者们指出的,目前在俄罗斯形成了一个反常的现象,一半的纳税人不交税,而国家试图从另一半纳税人那里收取实现其职能所必须的全部财力。由此造成巨大的“税收压榨”,即对那些不能或不想逃税的人强化课税压迫措施(弗·潘斯科夫,2000)。而且,向某些部门的企业、某些所有制形式的企业和其他类型的纳税人提供税收优惠,不仅要提高其他纳税人的税负,而且还会形成多重性的税收制度,从而为各种逃避纳税的行为提供可能,如将利润从不享有优惠制的企业划拨到享受优惠的企业(彼得罗夫等,2000)。我们认为,这确实可以成为缩减或取消不合理税收优惠和特惠的理由与根据。但也不能据此完全取消合理的税收优惠,因为税收优惠制是正常的税收体制不可分割的一部分,因而也为世界上许多国家普遍采用。事实上,发达国家对税收优惠和特惠的使用就十分广泛。对纳税人规定优惠税率,有时甚至在一定期限内免税,历来是发达国家加强税收刺激职能的重要手段之一。因此,不能因噎废食,不加区别地取消一切税收优惠;也不能认为任何合理的税收优惠都会加重其他纳税人的税收负担,必须对具体情况做具体分析。总之,对俄罗斯来说,问题并不在于要取消税收优惠制,而在于不断改进和完善税收优惠制,使之符合市场经济发展的要求,这应是俄罗斯新一轮税制改革的主要任务之一。

(三)俄罗斯把自然人所得税税率统一规定为13%,放弃累进税率,但对此并没有提出足够的理论根据,因而其可行性令人质疑。首先,如上所述,从维护绝大多数人的切身利益和社会公正的角度看,对自然人所得收入的课税实行统一税率,不仅加重了占俄人口绝大多数(90%)低收入者的税收负担,因为对他们将原来12%的税率上调到13%;而且破坏了课税的公正性和税收公平原则,造成高收入者低纳税,无论他们的所得收入有多高,都和低收入者一样按13%的税率纳税,即对他们来说税率大大降低了。这样,在俄罗斯出现了如下情况:一方面是对占纳税人总数90%的低收入者提高税率,另一方面则是对高收入者大大降低税率,这很难说就是合理的。从世界的课税实践看,目前主要资本主义国家如英国、德国、美国、日本等都对个人所得税实行累进税率制。这是在资本主义进化与发展过程中,所得税由比例税制向累进税制演进的结果。因而可以说是资本主义长期课税实践经验的总结。这种按负担能力课税,合理地负担税收的原则,或者说,税收的征收与纳税人的实际负担能力相符,税率随着纳税人收入的增加或减少而提高或下降的原则,已为世界上大多数国家认可并采用。当然,应当看到,高度累进的所得税是不利于经济发展的,也会对高收入者产生消极影响,严重挫伤他们的生产经营积极性。因而高度累进的所得税是不可取的。其次,俄罗斯实行13%统一所得税税率的出发点,一曰利用统一的所得税税率与“黑色”收入做斗争;二曰实行统一税率有助于高收入公民诚实申报实际收入,并促使他们主动照章纳税。但我们认为这只是一种主观愿望或者是一种理论推测,能否经得起实践的检验,还是未知数。由于税收具有强制性,是一种强制性的分配,不管纳税人是否同意,都必须依法纳税,依率计征,因而无论税率高与低,纳税人都是基于税法的约束并按照规定的税率纳税,并不是只要降低税率或实行统一税率就会主动诚实纳税,这是两个不同的概念。诚然,累进税制的高税率确实可以促使一些人进行“地下经济活动”或偷逃税款,但降低高税率是否能够阻止“地下经济活动”并可以与“黑色”收入做斗争?这是目前令人难以做出回答的问题。总之,对俄罗斯实行13%统一税率问题,尚需在理论上加以论证,在实践中加以验证。

(四)对俄罗斯经济有十分重要意义的利润税和自然资源税还未能列入税法典第二部分并正式出台。利润税这个主要税种之所以重要,一是因为它具有充实国库的职能,直接影响国家财政收入。据俄财政部的资料,2000年俄利润税总额超过了增值税。二是因为它具有刺激作用,即通过税率的调整刺激生产者发展生产。为此,俄财政部2000年曾打算将利润税列入税法典第二部分,以充实其内容。试图通过完善利润税的课税基础和确定新税率达到税制改革的一个主要目标,即降低商品生产者的税负,并将利润税的刺激职能和充实国库职能有机结合。但由于各方意见不一,利润税目前尚未列入税法典第二部分。针对利润税问题的争议,俄财政部第一副部长沙塔洛夫(2001))提出:俄政府的原则立场是要改变现行的利润税,而且是根本改变。在我们看来,与取得利润有关的有根据的、必要的和有凭证证明的纳税人的支出,应完全免征利润税。据测算,与现行利润税收入相比,利润税修改后,俄罗斯联合预算收入将减少近700亿卢布。这些资金实际上留给了企业。俄政府准备“牺牲”这些数额来进行税制改革。据悉,俄国家杜马年内将审议利润税,将其作为税法典的第25章。此后,俄政府还将向杜马提交列入税法典的自然资源税的有关章节,提请国家杜马审议。

尽管在俄利润税和自然资源税修改并公布实施之前我们尚难以对这两个税种加以评述,但从已有的资料分析,可以看到如下两个趋势:一是从有利于生产者和刺激生产进而增加财政收入的前提出发,利润税税率应是下降的趋势。二是从保护和合理利用自然资源的前提出发,自然资源税的税率应是稳中有升的趋势。

应当指出,多年来俄罗斯的经济转轨一直举步维艰,经济改革困难重重,来自各个方面的阻力很大。惟有这次税制改革取得较大的进展,其主要标志是先后颁布了税法典的第一部分和第二部分,并付诸实施。出现这种有利局面的原因,不仅是因为经济学家们对税制改革取得了比较一致的意见,因而力主税制改革,而且所有的杜马党团都投票赞成减少税收,简化税收体制,把税负从生产者转向消费者;再则,问卷调查表明,50%的俄罗斯人支持政府的经济增长政策和税收政策。

当然,俄税收制度改革任重道远。首先是要做大量的工作来充实税法典第二部分的内容,并使之相对稳定。俄在这方面应当汲取税法典第一部分刚刚颁布几个月就做120多处修改的教训。保持税法的连续性和稳定性对俄罗斯尤为重要。其次,必须提高“税收征缴率”。“税收征缴率”是俄罗斯在税收实践中采用的一个专门指标,这在其他国家尚未见到。目前俄罗斯的这个指标约为75%,也就是说,纳税人向国家的纳税要比他们的实际应纳税额少25%。这不是一种正常现象。因此,解决普遍和足额纳税问题,防止偷税漏税,提高“税收征缴率”,是俄罗斯的当务之急。这个问题如解决不好,降低税负和税率的努力达不到预期目的,俄税制改革的成效就会大打折扣。

参考文献:彼得罗夫,尤等(2000):《税制改革:论特惠的命运和建立系统规范的特惠机制》,[俄]《俄罗斯经济杂志》第8期。

弗拉索娃,尤(1999):《俄罗斯联邦税法典(第一部分)详解》,[俄]宣传出版社。

潘斯科夫,弗(2000):《税制改革的组织问题》,[俄]《财政》第1期。

普什卡廖娃,弗(2001):《俄罗斯税收政策的自由转变》,[俄]《财政》第1期。

沙塔洛夫,斯(2001):《到改变利润税的时候了》,[俄]《经济与生活》周报第4期。

沙塔洛夫,斯(2000):《税法典:税制变化奠定经济增长的基础》,[俄]《财政》第8期。

沙塔洛夫,斯(2000):《税制改革冻结了》,[俄]《经济与生活》周报第5期。

(截稿:2001年6月 责任编辑:翼 翔)7郭连成 

作者：郭连成