绩效审计发展论文

［摘要］从归类梳理2000年—2009年国内九大期刊上发表的有关政府绩效审计理论研究论文中可以看出我国政府绩效审计研究已显示出政策导向性和实践导向性。按照绩效审计理论研究文献的内容，从目标、职能角色和作用、整体框架、审计实践、比较研究这五个方面对现有的绩效审计理论研究成果进行了归纳，并对深化我国绩效审计理论研究提出了具体看法。今天小编给大家找来了《绩效审计发展论文 (精选3篇)》的文章，希望能够很好的帮助到大家，谢谢大家对小编的支持和鼓励。

绩效审计发展论文 篇1：

绩效审计——高校审计的发展趋势

摘 要：高等教育支出是国家财政支出的重要组成部分，高校教育经费的使用效益也越来越受到关注，因此，在高校开展绩效审计便成了高校审计的发展趋势。文章论述了高校开展绩效审计的重要性，并且针对高校绩效审计的现状，提出相应的建议。　 关键词：高校绩效审计 现状 建议

作者：郭玉红

绩效审计发展论文 篇2：

中国政府绩效审计理论研究的发展与展望

[摘 要]从归类梳理2000年—2009年国内九大期刊上发表的有关政府绩效审计理论研究论文中可以看出我国政府绩效审计研究已显示出政策导向性和实践导向性。按照绩效审计理论研究文献的内容，从目标、职能角色和作用、整体框架、审计实践、比较研究这五个方面对现有的绩效审计理论研究成果进行了归纳，并对深化我国绩效审计理论研究提出了具体看法。

[关键词]政府绩效审计;政策导向性;实践导向性;政府审计;效益审计;经营审计;管理审计

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一、 引言

绩效审计这一概念最早出自肯特在美国《内部审计师》杂志上发表的《经营审计》一文。自此以后的半个多世纪，世界各国，尤其是市场经济发达的西方国家对绩效审计理论进行了大量的研究。1983年我国建立了现代社会主义审计制度，很长一段时间内政府审计以真实性、合法性审计为主。随着我国社会主义市场经济的发展、公共财政管理体制的建立和政府职能的转变，人们越来越关注公共资金的使用效率，希望改进政府部门的公共服务质量。在此背景下，我国政府审计领域开始逐步引入绩效审计。许多学者结合我国的实际情况对开展政府绩效审计进行了有益的探索，为推动绩效审计的发展做出了积极的贡献。本文试图对国内政府绩效审计研究成果做一梳理与综述，为我国逐步展开的绩效审计实践和进一步的理论研究提供参考。

二、 样本选择与简单描述

本文采用期刊检索的方法，搜索了国内涉及政府审计较多的部分核心刊物。为了使样本数据具有代表性，本文选取了《审计研究》、《会计研究》、《财政研究》、《财贸经济》、《经济管理》、《中国行政管理》、《审计与经济研究》、《中国审计》和《财会通讯》作为样本采集点，前7种期刊是CSSCI(2010)来源期刊，后两种期刊是涉及政府审计研究较多的会计、审计协会创办的期刊。本文以2000年至2009年10年间在九大刊物中发表的有关政府绩效审计的文章作为研究样本，并对样本进行简要的描述。

(一) 文章的期刊分布

在我国，有关“绩效审计”的提法还有“效益审计”、“经营审计”、“管理审计”等。“经营审计”和“管理审计”多用于企业范畴的绩效审计研究。在政府审计领域，学术界更多地坚持和认可绩效审计这种称谓，而实务部门与审计机关则习惯称之为“效益审计”[1]。因此，我们以“绩效审计”和“效益审计”为主题词或关键词，分别在“期刊全文数据库”和“维普资讯”中进行检索，剔除有关企业绩效审计的文章以及各种新闻、消息、会议摘要、书评和单纯的描述介绍性文章，检索出与政府绩效审计主题相关的论文270篇，其分布情况如表1所示。由此可见，绩效审计相关文章主要刊登在《审计研究》、《审计与经济研究》、《中国审计》、《财务通讯》等会计、审计类专业杂志中，而在财经管理类综合性杂志中，研究绩效审计的文章相对较少。

(二) 文章的年份分布

图1列示了检索出的270篇中文文献在各年份的分布情况。从图1中可以看出，2000年—2002年间，关于绩效审计的研究文章相对较少，2002年后有一定的增长。经研究发现，我国真正意义上的绩效审计实践正是始于2002年深圳市审计局试点开展的对“市卫生局所辖医疗机构使用财政资金采购医疗设备以及有关设备的使用管理情况”的审计项目。绩效审计实践的启动推进了政府绩效审计的理论研究。2006年9月，审计署印发了《2006至2010年审计工作发展规划》，该规划进一步提出要“全面推进效益审计”。这一规划激发了2006年后的绩效审计理论研究的发展，政府绩效审计研究论文的数量出现了一个飞跃式增长，这从一定意义上说明了我国绩效审计理论研究具有政策和实践导向性。

(三) 文章的类型分布

通过对样本的研究，笔者发现所有文章中涉及某一领域(如高校、军队、社保资金、公共投资等)绩效审计实践的文章数量最多，约占所有文献的50%。这些文章主要着眼于绩效审计实践，解决实际问题，大都由从事审计工作的人员和院校学者合作撰写，或由审计工作人员独立完成。相比之下，纯粹研究绩效审计理论的文章比较少见，这类研究主要由院校的学者进行，这不仅反映出绩效审计研究的实践导向性特点，也说明了现阶段我国绩效审计理论研究尚待深入。

(四) 文章的研究方法

在这270篇文章中，除了1篇可归于实证研究外，余下的269篇均归类于规范性研究。笔者认为导致上述结果的原因主要有两点：一是目前许多研究人员并没有掌握实证研究方法，不能熟练应用，特别是绩效审计的研究很大一部分是由政府审计人员开展的，实务工作者由于缺乏正规的理论研究方法的训练而无法运用实证研究方法研究绩效审计。二是由于政府绩效审计多由国家审计机构展开实施，现阶段相关数据没有对外公开，外界较难获得，即使是审计机关内部的审计人员，由于一些指标难以量化，一些数据也难以进行测量统计。

三、 绩效审计理论研究的发展

通过对选择的样本文章的阅读和综述，我们发现了2000年—2009年10年间人们对政府绩效审计研究的轨迹。

下面我们将对人们研究的政府绩效审计的主要内容进行归纳。

(一) 绩效审计目标

国际上广泛流行的认识是绩效审计的目标主要是实现经济性、效率性和效果性(即“3E”)。如澳大利亚审计署将绩效审计定位为“对一个机构的管理所进行的独立、客观、系统的检查，评价管理方式是否经济、效率、效果”。英国将货币价值审计看做是“对某机构经营状况系统的、非财务的评价，以寻求提高管理的效率和效果”。我国《审计法》没有明确规定绩效审计的目标，仅规定“审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。”这一规定包含了众多的意思，但由于条文过于简单而笼统，言语不详，人们只能根据实践情况和自己的理解诠释绩效审计目标。

吴泽民和施青君认为绩效审计的目标按照范围和层次可以分为一般目标和具体目标两大类。一般目标(即“3E”)由绩效审计的本质决定，是所有的绩效审计所共有的，体现绩效审计的普遍性。具体目标反映绩效审计的个性或特殊性，它是一般目标在特定社会政治经济环境下的产物。政府绩效审计目标随着审计环境、审计主体、审计客体等条件的变化而变化，呈现出一定程度的多样性、复杂性和不确定性，具有动态和阶段性特征[2]。陈骏结合对新公共管理的批判，认为目前政府绩效审计的目标仅考虑了成本因素，忽略了公共政策和公共服务的原本属性，其目标应增加公平性和公正性[3]。倪巍洲认为绩效审计作为政府审计的一个形式可以通过对不经济、不效率的行為进行评价和纠正，来实现增加价值的目的。与财务审计通过审前调查就能在审计具体实施方案中确立审计目标和锁定审计重点不同，绩效审计的目标通常不是审计人员在调查初期就能确定下来的，而是通过对项目的现状和收集的大量细节问题反复论证而确定下来的[4]。孟华指出政府绩效审计日益成为对政府职能运作与项目管理的经济、效率、效果实施问责，并据此改善政府管理绩效的重要工具与途径，但是增强政府责任性与改善政府绩效二者之间存在着明显的差异甚至是矛盾。在这样的背景下，政府绩效审计目标应该是力求提高政府责任性，而并非兼顾两者[5]。总的来说，多数研究人员均注意到了政府绩效审计目标与一般审计目标有区别，但是现有的研究仍无法从经济和政府管理学理论的高度阐述政府绩效审计的终极目标，大都只是关注于实际操作中侧重点的不同。

(二) 绩效审计职能定位和作用

20世纪70年代以来，世界各国在努力促进经济自由化、一体化的同时，也清醒地认识到随之而来的各种经济、社会问题的解决必须依赖政府的宏观调控，因此美国、英国、加拿大、瑞典等国家由政府支配的公共资产年年增加;再加上现代民主意识深入人心，广大纳税人要求加强政府资金使用效率和效果的呼声日益强烈。在这样的背景下，绩效审计并非仅与政府受托責任关联，而是作为市场机制的替代在公共部门仍然作为公共服务分配者的地位存在[6]。据此，审计人员在实施绩效审计时应当将公共服务的消费者作为考虑的核心，必须考察公共服务分配政策是否合理，这样绩效审计更多的是扮演监管者的角色，而不同于其他的审计类型。同时，在新公共管理的环境下，绩效审计扮演着新的角色：一方面为政府部门管理层提供独立的检查和咨询服务;另一方面为议会各专业委员会提供专门研究和顾问服务[7]。随着政府审计的发展，绩效审计又增加了一些新功能：一是帮助政府官员了解哪些政府计划和政策行为有效;二是为政府官员提供处理关键性的、正在出现的问题的前瞻能力，这种提供信息和超前思想的能力应该成为传统审计职责的补充，使其更加完善[8]。

在我国人们对绩效审计职能定位和作用的研究很多，具有代表性的观点有两类。

1. 谢志华等认为绩效审计的职能可初步划分为两个层面：一是确证或解除受托责任层面;二是决策有用性层面。他们通过对我国绩效审计研究与实践的考察，认为我国当前的政府绩效审计工作仍主要关注“问责查处”，绩效审计的有效作用未能充分展现，在建立公共服务型政府时代背景下我国绩效审计的职能应向更高层面的对宏观政策决策有用性转变[9]。

2. 杨茁研究认为，由于政府审计与政府职能两者密不可分，基于政府职能转变，我国政府审计职能创新主要体现在问责与绩效评价应成为政府审计的基本职能，以政府审计职能的创新来弥补“政府失灵”[10]。可见，人们研究绩效审计职能和作用更强调的是从宏观层面看其对社会公共领域以及政府管理所应有的贡献。

(三) 政府绩效审计整体框架

由于评价对象的多样性和复杂性，审计目标的综合性使得原有的审计体系和方法对绩效审计不再适用。长期以来，有不少的专家学者试图从管理、经济、统计等不同角度对政府绩效审计的整体框架理论进行研究，提出了一些新颖的理论框架，扩展了绩效审计研究的领域。例如，Percy提出了“最佳价值”审计框架。他认为，绩效审计应当以最佳价值为最终标准。低成本并不代表最佳价值，真正的最佳价值是审计过程而不是审计产出。审计师通过实施“最佳价值”审计，评价组织中是否存在可以持续改进经济性、效率性和效果性的制度安排，实现最佳价值[11]。

在中国，吴清华认为简单地借助反映经济活动结果的财务维度来评价经济活动的真实效益，形成的审计结论是空泛的，其解释力是有限甚至是误导的。因此，他从作业的角度来分析得出了绩效审计的三阶梯层次模型，亦即：一是资源动因价值分析，评价作业的有效性;二是作业动因价值分析，判断作业的增值性;三是作业综合分析，评估作业链的绩效[12]。施青军通过对“3E”和管理本质的分析，认为效益审计的实质就是“成本效益”分析，“成本效益”分析应成为基本的分析框架。他将效益审计对象分为“盈利性”和“非盈利性”，分别阐述了“成本效益”分析在效益审计中如何运用[13]。余玉苗和何晓东认为，决策制定者应根据最优的社会效用安排公共财政资金的使用，这个最优的社会效用就是公共物品的核心效用。在核心效用观下，政府绩效审计实质上就是审查核心效用与为实现核心效用而投入的公共财政资金之间的关系，基于绩效审计目标、审计标准、审计方式和审计报告与核心效用的内在联系，初步勾画出政府绩效审计的实施框架[14]。毛晔等基于可持续性提出了大型公共工程绩效审计的三维模型，即包含时间维、领域维和影响维的审计模型，以综合反映大型公共工程的可持续发展情况[15]。温美琴和胡贵安从政府行政管理的视角将政府绩效审计放在政府绩效评估体系的框架下进行研究。他们通过对市场经济国家政府绩效评估、政府绩效审计产生、发展历史的考察，认为评估是政府绩效管理的一项重要手段，而绩效审计则是政府绩效评估的重要组成部分。在分析了政府绩效审计在政府绩效评估体系中的地位与作用之后，他们提出了在我国政府绩效审计的地位、目标、内容和范围以及在现行法律的框架下推行绩效审计的两种立法之路[16]。

由此可见，基于不同的理论，不同的研究者对绩效审计整体框架提出了自己的见解，但是大部分研究都是浅尝辄止，缺乏整体性、系统性，尤其是在与现有审计框架的衔接上鲜有成果。目前审计理论界以风险审计为导向架构起当前的审计理论框架，政府绩效审计如何体现对当今政府管理领域风险的关注，是值得研究者深入探究的一个重要方向。

(四)绩效审计的实践

随着绩效审计在我国政府审计实践的深化，广大学者和审计工作人员十分关注绩效审计具体实践的研究，该类文章占到发表论文的绝大多数。这些文章主要介绍行业审计情况以及特定的专项资金如何进行绩效审计，研究的核心是关注审计中的具体问题及其相应的解决方法。但也有一些学者从总体运用情况来考虑绩效审计在我国的实践，例如来明敏等以深圳市开展的绩效审计项目为样本，从审计方法的角度研究了我国绩效审计的实施情况。他们指出现有的绩效审计方法在运用上具有多样性、综合性和与其他学科方法相融合的特点，同时存在着未对绩效审计项目做出综合评价等不足，并提出了关于投资项目绩效审计方法的新思路[17]。许宁宁通过问卷调查的方式对我国政府绩效审计系统的各构成要素进行分析，发现我国的绩效审计实践存在着审计内容不完善、评价标准不明确、评价主体缺乏独立性等问题，并提出了具有针对性的完善对策[18]。侯晓靖分析了深圳市2003年—2007年间开展的绩效审计项目，认为深圳市的政府绩效审计目标不清晰，缺少审计的法律、准则、指南，且项目的选择过于集中，加上事后审计多、事前审计少使得政府绩效审计应有的作用没有完全发挥出来[19]。由此可见，对绩效审计实践的研究大都带有工作总结或是问题解决方案的性质，鲜有能够从实践入手，运用规范的研究方法(如实证的研究方法)进行实践研究的文章，使得现阶段绩效审计实践的研究整体层次不高，没有发挥应有作用。此外，绩效审计实践最为核心的问题就是绩效评估方法的运用，但是我国在这方面的研究仍然缺乏重大突破，至今尚未提出真正有指导意义的评估原则和方法。

(五) 绩效审计的比较研究

绩效审计根植于一定的审计环境之中，并在政治、经济、文化、历史和法律等因素的相互作用之中形成与发展起来，既表现出绩效审计的共性，又在各种不同的环境下表现出个性。Johnson对比研究了芬兰和挪威两个欧洲国家的县市级地方政府的绩效审计，认为两国的地方政府绩效审计在实施人员、发挥的作用、出现的问题等方面都存在着很多差异[20]。

我国学者在早期介绍西方绩效审计实践的基础上，也开展了对政府绩效审计的比较研究，并提出了对中国政府绩效审计的借鉴意义。陈全民等认为审计环境对审计的产生、存在和发展具有决定性影响。他们以比较研究为基本方法，重点分析中西方政府绩效审计所面对的6个环境因素的差异。他们认为中国绩效审计是审计机关自身为适应社会发展的潮流而做出的调整，在原动力方面比较弱，且中国在经济制度、法制建设、技术基础方面远不及西方国家，因此政府绩效审计在扮演的角色和审计重点等问题上不可能完全一致。此外，中国在政治体制、文化传统上有其特殊性，因此我国不能全面、直接地吸收西方国家的绩效审计经验，而必须根据中国的特殊情况进行创新，真正建立起具有中国特色的政府绩效审计制度[21]。戚啸艳等从历史视角比较分析了英国、美国以及我国绩效审计制度的变迁与特征。他们认为我国的绩效审计带有明显的本土特征，如绩效审计与财务审计杂糅;审计对象主要是国有企业;绩效审计主要由企业内部审计机构进行;事后审计多，事前、事中审计少;绩效审计制度体系尚不健全[22]。陈亮等在分析大量绩效审计案例的基础上归纳、分析英、美、澳三国政府绩效审计在内容和评价标准上的差异，得出对中国效益审计的启示和借鉴作用。在审计内容方面，绩效审计应在经济性、效率性和效果性基础上体现公平性内容和环境性内容;在评价标准问题上，评价标准应宽泛，以与“3E”审计有关的评价标准为主，并尽可能多地包含与服务质量和良好管理有关的评价标准[23]。

从总体上讲，现阶段我国学者在进行绩效审计比较研究时选择的对象往往是绩效审计实践较为成熟的西方国家，如美国、英国、法国、比利时等，研究内容主要集中在审计目标、审计对象、审计标准、审计环境和法律体系这几个基本要素的各国比较上。深入分析之后，我们认为目前对绩效审计的比较研究尚存在着两方面的不足：其一，比较的层次较浅，真正涉及绩效审计框架设计及整体实施层面的研究不多;其二，只停留在找出差异的层面，即仅限于对差异现象的罗列，未对差异产生的深層次原因进行充分挖掘，因此也无法结合我国的法律、制度和文化等实际情况提出有针对性的见解。出现这种情况的主要原因在于研究人员知识结构单一，真正全面理解国外制度文化背景和审计实践的人员较少，因此在运用比较研究方法的过程中，研究人员无法更加细致、深入地探究产生差异的根本原因。

四、 绩效审计理论研究的未来发展

综上所述，自政府绩效审计诞生的几十年来，伴随着公共管理改革运动、政府职能的转变以及民主意识的深入，在政府的大力推动下，经过广大审计工作者和专家学者的努力，绩效审计的理论和实践研究均取得了丰硕的成果。但是，我国绩效审计的研究仍存在着许多问题，如理论系统性不强、框架不清、缺乏与审计基本理论的衔接等。为此，我们在未来的政府绩效审计理论研究中，应注意考虑以下几个问题。

(一) 以风险为导向，完善政府绩效审计理论框架的研究

随着政府职能由监督型转向服务型以及人们对社会公共服务水平需求的提高，政府也越来越关注自身风险，由政府资金收支审计拓展的政府绩效审计的理论框架也应当转向以风险为导向，未来的研究应当系统地构建政府绩效审计理论研究框架(见图 2)。

(二) 引入宏观视角，强化绩效审计对社会公共领域的作用

绩效审计是与宏观经济密切相关的一种综合审计。未来的绩效审计研究应当着重于国家的经济政策、国家行政管理以及社会公共事业管理的经济性、效率性和效果性以及资源的合理开发与有效利用等宏观方面，以期真正发挥政府绩效审计对社会公共领域的作用。

(三) 注重先进的绩效评估方法研究，提高绩效审计的效率

20世纪70年代，在新公共管理理论的指导下，世界范围内掀起了“重塑政府”的热潮，其核心是以政府绩效评估为重点，各种绩效评估的方法不断创新和完善。我国政府绩效审计的研究，首先要引入世界上先进的政府绩效评估方法，然后结合中国绩效审计的实践，创造性地完善中国政府绩效评估的技术方法，为提高我国政府绩效审计提供科学的工具和方法。

(四) 规范运用各种研究方法，深入寻找和反映我国政府绩效审计的规律和结论

虽然政府绩效审计中一些数据不能公开，缺乏运用数据、数理统计模型和统计软件对政府绩效审计进行统计分析的条件，但实证方法并不仅仅是统计分析法，我们可以利用专家访谈法、实验研究法、案例研究法和问卷调查法等其他实证研究方法收集经验证据研究政府绩效审计“是什么”;同时规范运用经验判断法、会议分析法、专家分析法和类比分析法等规范研究范式以归纳演绎为主，强调价值判断，研究政府绩效审计“应该是什么”。这样，未来的政府绩效审计理论研究才能在实证研究和规范研究中真正深化。

参考文献：

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[2]吴泽民，施青君.政府绩效审计目标论析[J].中国审计，2005(11)：4446.

[3]陈骏.中国政府绩效审计发展机制研究——基于新公共管理背景下的辩证思考[J].审计与经济研究，2006(3)：1620.

[4]倪巍洲.绩效审计过程中的目标选择与实现[J].审计研究，2008(1)：610.

[5]孟华.增强责任性与改善绩效——政府绩效审计的目标剖析[J].审计研究，2008(5)：3843.

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[18]许宁宁.我国政府绩效审计调查研究[J].财会通讯：综合，2008(4)：5758.

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[23]陈亮，李建新，王云峰，等.析英国、美国和澳大利亚政府绩效审计的内容和评价标准[J].审计与经济研究，2007(4)：1116.

[责任编辑：高 婷]

Development and Prospect of Chinas Government Performance Audit:

Evidence Based on the Nine Domestic Journals during 2000—2009

LI Xiaohui， ZHANG Shenglan

(School of Accounting, Central University of Finance and Economics, Beijing 100081, China)

作者：李晓慧 张胜蓝

绩效审计发展论文 篇3：

美国绩效审计研究借鉴

摘要：绩效审计是伴随着现代审计的发展而产生的，20世纪，以美国为代表的许多国家已完成了从传统财务审计向以绩效审计为中心的转变。文章主要论述美国的绩效审计发展历史和绩效审计制度，详细分析了美国绩效审计的目的、程序、技术、方法等。我国的绩效审计发展于改革开放之后，伴随着社会主义市场经济制度的建立和完善而发展，取得了重大的成果，但同时也暴露了一系列的问题，本文重点论述了我国当前绩效审计制度的不足和改进措施。

关键词：绩效审计;美国绩效审计;研究借鉴

21世纪以来，世界诸多国家的审计工作逐渐转向以绩效审计为中心的现代审计阶段，这是审计发展历程中的重要演变。随着世界经济社会的不断发展，对于经济发展中存在的一系列问题的审计监督的要求也越来越高，以往传统的财务审计模式已经很难满足现行的要求，因此，以经济性、效率性、效益性为主要审查对象的绩效审计逐渐受到各个组织单位的青睐。本文探讨美国的绩效审计的先进经验，以此为例，为分析我国的绩效审计工作提供一些参考意见。

一、绩效审计概述

随着经济社会的发展，社会对于绩效审计的要求也越来越高，尤其是对于近年来颇受重视的绩效审计关注度增高，有关绩效审计的研究和著作也越来越多。研究绩效审计，我们首先有必要给绩效审计一个明确的定义范畴。首先，我们来看一下绩效的定义：绩效，从管理学的角度看，是组织期望的结果，是组织为实现其目标而展现在不同层面上的有效输出。通俗点讲，绩效就是组织所期望的结果和为了实现这一目标所进行的各项工作。那么绩效审计也就是对组织的绩效完成情况进行审计，其目的也是为了确保组织实现自己的期望目标。

绩效审计在理论上并没有一个严格准确的定义，不同的组织和国家对绩效审计的定义也各不相同，但总体上对于绩效审计的定义还是有大致的相同，即都认可绩效审计的经济性、效率性、效益性的审计。最高审计机关国际组织称绩效审计具体是现金价值审计、经营审计、管理审计，是对经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效益性(Effectiveness)的审计，即我们常说的3E审计。

经济性、效率性、效益性这三者在企业的生产经营过程中是一个联系的整体，是一条不可分割的生产链。这时候我们可以从3E的角度总的来概括一下上述的炼钢过程：炼钢厂炼一吨钢需要主要原材料生铁、废钢、造渣等5吨，辅助材料煤0.2吨(经济性);原材料产出比5：1，辅助材料产出比0.2：1(效率性);一吨钢收益500～1000元人民币(效益性)。而绩效审计则是贯穿于这个生产经营过程始终的审计过程，从原材料的购入、使用、效率到产品的销售收入整个生产链，每个环节都有审计，通过对经济性、效率性、效益性的审计组成了整个企业的绩效审计。事实上，绩效审计不仅仅是针对企业生产经营过程的审计，绩效审计的涉及范围很广，已经被广泛的运用于政府审计之中，这在下文中会继续讨论。

二、美国绩效审计的产生背景及经验

(一)美国绩效审计产生的背景

在绩效审计的研究和实践中，美国一直居于世界的领先地位。早在19世纪末20世纪初，美国的绩效审计便有了初步的模型。美国著名学者肯特于1948年在《内部审计师》杂志上发表的《经营审计》一文中首次提出了绩效审计这一概念。

1. 20世纪初，是资本主义市场经济发展的黄金时期，美国的各行各业都处于飞速的增长发展阶段，与此同时，伴随着企业的一系列弊端也逐渐显露。

2. 现代管理学之父，著名的管理学家美国人泰勒观测和研究了美国工厂生产流程中生产运营条线和管理条线的速度、时间、产量，总结出了一套先进的科学管理理念。1911年泰勒在其著作《科学管理原理》一书中，构建了一套以“效率”为核心、适用于工业企业的科学管理原理。它的核心是通过对员工个人绩效的评估实现自上而下的管理控制。管理趋于科学性不仅仅提升了企业的生产经营效率，而且对美国绩效审计的推广起到了很大的作用。

正是基于这样的大背景，美国企业中的绩效审计应运而生。与此同时，由于当时公营企业此方面的弊端表现的最为明显，早期的美国绩效审计主要侧重于政府审计方向。

(二)美国绩效审计的发展及特点

美国政府于1921年正式颁布了《预算和会计法案》，在这一法案中政府绩效审计的方式和规定得到了较为详细的介绍。1921～1945年，是美国社会高速发展的时期，也是绩效审计的进步时期，众多的绩效审计理论产生。这段时期，美国的会计总署在全国范围内开展了著名的“发票审计”，在此次大规模的审计过程中，绩效审计被得到初步的运用。

1945～1981年是美国绩效审计基础建设阶段。二战后，在美国国会和三任最高审计长的努力下，以及同时期社会审计的高速发展基础上，绩效审计得到了长足的发展。这一阶段我们称之为综合审计方法阶段。主要有以下特点：绩效审计的工作人员得到专业化的培养;审计人员和审计工作的理念有了初步的更新;审计机关的大规模重组。

1981年至今，是美国绩效审计快速发展的一个阶段，这一阶段无论是绩效审计的理论研究还是实践应用，都达到了空前的地步。20世纪80年代以来，新公共管理运动席卷全球，包括两个核心思想：一是强调绩效观念;二是重视量化的评估方法。在这一浪潮的推动下，1993年《政府绩效和成果法案》将绩效预算、绩效评估、绩效审计有机结合，建立起崭新的以绩效为导向的财政管理制度。这一阶段，项目评估管理方法在全美得到快速推广和发展。

(三)美国绩效审计的经验成果

1. 审计计划严密，立项过程规范

美国绩效审计工作开展之前要求编制严密的绩效审计计划，计划中包含审计的目的、流程、方式等，只有审核通过的绩效审计计划才予以组织实施。同时，每一项绩效审计工作都要由专门的委员会召开论证会进行论证，由美国国会、审计署、行政长官等人进行提问，申请立项的人员进行回答，通过这种问答考核的论证方式，既可以加强决策者对于审计项目的了解，还能起到监督和评价的作用。对于论证不通过的审计工作不予立项，或者退回整改，申请下一次立项论证。

2. 审计监督严格，审计结果公开

审计工作本身便是一项监督性的工作，因而对于审计过程我们也应加强监督。美国在这一方面做到了监督严格规范，监督者和被监督对象之间明确责任，采取问责的方式规范绩效审计工作人员的行为，促使工作的开展有序高效。

此外，美国的审计机关虽然没有直接的处罚权，但美国采取审计结果公开制度，即将绩效审计的报告公布于众，使社会、政府、舆论都参与到监督中来，真正做到了“内容上的震慑”，这比单纯的形式上的处罚更加有效。

3. 具备优秀的绩效审计人才队伍，审计方式先进

优秀的审计人才队伍是美国绩效审计工作得到有序高效运行的重要保障。美国绩效审计人才队伍中包含着各行各业的专家，他们不仅仅对绩效审计理论和工作精通，同时对于其他领域也有涉足和研究，很多绩效审计工作人员都是复合型的人才，精通法律、建筑工程、企业管理、计量经济学、计算机，甚至化学和物理。据统计，这类复合型人才占美国绩效工作人员总数的70%以上。

美国已经形成了一套高效完善的计算机绩效审计系统，将整个审计流程反映在电脑中，每一步操作配备相应的权限，使整个过程严格规范。

4. 科学的绩效审计评价体系

美国在绩效审计发展历程中逐渐形成了一套科学完善的绩效审计评价体系。例如，在进行绩效预算编制时要提出具体的绩效计划和指标，由专门的绩效评估委员会和相关机构进行评价和监督。

三、我国绩效审计开展中面临的困境和问题

20世纪80年代伴随中国现代审计制度正式构建，中国审计研究者们就开始探讨绩效审计的问题。但在二十一世纪初的调查却显示，中国大部分的审计机关目前仍然主要是以传统的真实性和合法性审计为主，很多审计部门，尤其是地方审计机关甚至从未开展过绩效审计工作。与美国等发达国家相比，我国绩效审计的发展尚且存在着以下问题：

(一)绩效审计在质量和数量上存在不足

目前我国绩效审计主要在政府部门和部分大型上市公司中有所运用，其他的单位还未有充分的运用，或者即使有运用，也难以避免流于形式的现象。绩效审计的质量也难以得到保证，审计报告更像是工作汇报，而不是披露性的报告。

(二)绩效审计工作受组织领导的个人意志左右

这种现象不仅仅存在于绩效审计工作中，也存在于整个审计工作中，这与我国领导人负责的机制是分不开的，是我国管理体制下必然出现的一种情形。审计部门往往受制于上级部门和同级政府的领导，在客观性和独立性上难以得到完全的保证，因而整个绩效审计工作也容易受到领导个人意志左右。

(三)绩效审计在企业中运用不多

改革开放后，我国非公有制企业发展迅速，民营企业不断增多和扩张，然而伴随着企业发展的同时，内部的绩效审计监督运用却不成熟，甚至还存在着很多的弊端，未能实现与国际标准接轨。中国的很多企业，是出于一种为了绩效审计而开展绩效审计的姿态，组织的绩效审计大多还处于表面和摆设的层次，未能深入的开展绩效审计工作，发挥绩效审计在预测、管理方面的作用，难以真正实现3E目标的实现。

(四)绩效审计理论研究不足，理论基础薄弱

国家审计署以及下属的地方审计机关早期曾分阶段派出审计工作人员前往英、美等绩效审计先进的国家进行考察学习，并带回了大量的介绍国外绩效审计的先进经验的资料，对中国绩效审计理论研究和绩效审计工作的开展起到了启蒙和推动作用，比如《世界审计史》、《世界各国政府审计》、《世界主要国家审计》、《英国绩效审计》等。但是关于国内绩效审计的资料则比较少，且多是一些探讨性和争论性的文献，鲜有明确的方向性的文章。绩效审计理论研究还任重道远。

(五)缺乏专业的绩效审计人员

由于缺乏足够的绩效审计理论基础和相应的社会宣传，目前我国专门从事绩效审计工作的人员很少，很多审计机构和部门让传统的财务审计人员从事绩效审计工作，缺乏专业型人才。不同于传统的财务审计，绩效审计所要求的专业性和综合性更高，因而对于绩效审计工作人员的要求也很严格，表1是广东省梅州市审计局招聘绩效审计工作人员的招聘计划表。

从表1可以看出，从事绩效审计工作的审计人员要求普遍较高，不仅要求具备审计方面的专业资格，还需要具备资产评估、建筑工程方面的资格认证，综合性高。且需求人数较少。

四、发展我国绩效审计的研究借鉴和建议

针对上述出现的问题和不足，结合上文所述美国绩效审计发展经验，提出如下建议。

(一)建立健全完善的绩效审计制度

详细规范绩效审计工作的开展，这是绩效审计工作取得成效的基础。“徒善不足以为政”，制度建设是解决问题的根本。我们可以借鉴美国会计总署八十年代后颁布的一系列法律条文，结合我国自身的审计工作特色，制定适合我国的绩效审计制度。

1. 建立符合我国国情的绩效审计标准体系。

2. 建立完善的绩效审计法律体系。

(二)加强绩效审计理论基础建设

1. 提高绩效审计理论研究数量和质量。

2. 转变绩效审计理论研究方向。

(三)加强绩效审计的宣传工作

在行业内部和社会上开展有关绩效审计的宣传。绩效审计作为新兴的审计方式，目前在整个审计行业内部已经越来越得到认可，我们要加大在行业内部，在各审计机构和部门之间进行宣传教育，普及绩效审计，让审计工作人员了解绩效审计，学习绩效审计，掌握绩效审计，让审计机构和企业、政府多开展绩效审计工作。

另一方面，还要面向社会宣传和推广绩效审计。

(四)进一步加强审计队伍建设

在已有的审计工作人员的基础上，广泛吸收新鲜血液的加入。加强对绩效审计工作人员的理论和实践培训，多开展交流和学习活动，提高审计人员的专业能力和职业素养，创新审计队伍管理体制和方法。具体如下：注重国家和社会人才需求的层次性，培养综合型人才;提高绩效审计工作人员的职业道德修养;吸收年轻审计人才的加入，优化绩效审计队伍年龄构成。

(五)改进审计技术和方式，充分运用计算机技术

信息化是当前审计领域一项重要工作，随着我国信息化进程的不断推进，尤其是财务会计的全面电算化，计算机审计将在今后的经济工作中发挥越来越重要的作用。目前，我国绩效审计工作中的计算机运用还处于起步阶段，在运用计算机审计方面，明显落后于美国。因此，我们现在迫切需要利用计算机以及审计软件进行辅助审计，提高工作效率，保证审计质量和审计结论的科学性。

五、结论

改革开放以来，我国审计工作各个领域都取得了长足的进步，绩效审计也得到了较大范围的推广和应用，有关绩效审计的理论研究也越来越将国外的先进经验与我国社会主义市场经济的模式相结合，探索一条适合中国组织机构的绩效审计道路。美国在绩效审计的研究和实践中取得了一系列重大的成就，具备先进的绩效审计理论和经验，我们应当多研究、多借鉴其优秀的成果，吸取其发展过程中的失误教训，结合我们自身的条件，促进我国绩效审计工作的有效开展，发挥绩效审计在经济发展和市场运作中的作用。

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(作者单位：南京审计学院)

作者：茆逸凡