能源企业会计报表附注之我见
摘 要：随着改革开放的不断深入，随着社会的快速发展，会计报表附注越来越多地应用在能源企业的会计报表中。本文探讨了会计报表附注出现的原因及涵盖的主要内容，并结合目前企业会计报表附注中出现的一些问题，如附注信息不全面、分析性不强、缺乏预测性等，提出了一些完善会计报表附注的具体措施。
关键词：能源企业;会计报表附注;问题;探究
能源企业在运营过程中，财务报表在汇报企业运行状况中起着举足轻重的作用。而会计报表附注又是财务报表中的重要组成部分。相比于会计报表披露，会计报表附注披露具有广泛生动的内容及多样灵活的形式等优点。能源企业的会计报表不仅能描述出企业现金流量表、利润表，还能描述出企业股权的权益变动。随着现代化企业的建设，会计报表附注发挥着日益重要的作用，作为企业管理者，要加强对企业会计信息的管理工作。
1.会计报表附注出现的原因及其主要内容
1.1 会计报表附注出现的原因。第一，能源企业编写会计报表附注可以提高对会计报表信息的理解。由于会计报表的使用者的知识结构不同，对会计报表信息进行进一步解释，有助于会计报表使用者对信息做出更详细地理解。第二，会计报表附注可以增强会计报表信息的可比性。第三，编写会计报表附注可以突出报表信息的重要性。报表使用者如果抓不住报表信息重点，可以通过附注来了解。第四，会计报表附注可以体现出会计报表的完整性。会计报表以数字的形式表现为主，而会计报表附注以文字的形式进行信息披露，二者结合可以让使用者更明白地阅读会计报表。基于以上四个原因，能源企业的会计报表也离不开会计报表附注的表达。
1.2 会计报表附注的主要内容。能源企业会计报表所反映出的会计信息是在企业具体的会计估计和会计政策前提下，会计人员编写的企业会计数据。因此，要想正确理解和运用会计报表，使用者必须了解会计信息产生的依据和背景。既然会计报表附注是对会计信息进行进一步说明，那么它披露的内容，就是把企业会计准则的内容具体化，将其与自身企业的具体情况相结合。在会计报表附注中，其主要内容有以下方面。
第一，对能源企业的基本情况做出介绍。在这部分内容中，不仅要对企业的注册地、总部地址、组织形式、母公司、集团名称及报表报告日期做出说明，还必须描述出企业的性质和经营活动。第二，对能源企业重要会计政策的制定依据做出描述。企业会计政策是企业进行会计信息处理时采用的基础、原则和方法，是会计数据产生的基础。一个能源企业的资产状况、负债情况、销售额及利润都是在一定会计政策下产生的会计信息。因此，在会计报表附注对会计政策做出描述，就是把本企业会计政策的确定依据和具体方法描述出来。第三，对能源企业重要的会计政策变更做出说明。一旦企业的会计政策变更，就意味着会计原则和会计方法的变化，意味着对会计信息理解的变化，因此，企业会计政策一旦变化，要及时做出说明。第四，对会计报表的重要项目内容进行解释。能源企业应以表格的形式对重要的报表项目进行具体说明，包括其构成、当期变动情况及明细金额合计。
2.能源企业会计报表附注存在的主要问题
经过数十年的发展，我国能源企业的会计报表附注规范既具有国际上通用的形式，又结合我国企业的实际体现出自身特色。然而，由于我国关于会计报表附注的研究起步晚，缺乏相关设计准则和经验指导，我国的能源企业会计报表附注还存在一些问题。
2.1 会计报表附注信息不全面。作为会计报表附注，应该发挥其有效性，需要达到及时性、准确性和完整性。从现有能源企业财务会计报告的组成结构来看，会计报表占小部分，而会计报表附注则占有了相当大的比重。虽然会计报表附注采用大量的篇幅对会计报表上无法反映的信息进行补充说明，信息量相当丰富，然而经过仔细分析后可以发现附注的内容并不全面，仍缺乏一些信息。其主要表现为两方面：第一，会计报表附注披露的信息层面不够;第二，会计报表附注对部分重要信息的遗漏。
2.2 会计报表附注信息的分析性较弱。我们在阅读大型国有企业和一些上市公司的会计报表时，会发现有很多的会计报表附注内容仅仅是套用企业会计准则的规定，而没有结合自身企业的情况进行具体的说明，有些能源企业的会计报表附注甚至是完全照搬母公司的附注内容，没有对自身企业的会计信息做出分析性的描述。
2.3 会计报表附注中的描述性信息过多，缺乏预测性。在很多会计报表附注中，其披露的内容大多是能源企业已经发生的信息，其内容主要是对已存在信息的简单整合，固然这些信息对理解企业的经济活动非常重要，但我们应当看出会计报表的使用者阅读企业财务报告的目的不仅仅是了解企业的过去，更是通过这些过去的信息来更好地预测出企业未来的发展动向。要确定会计报表附注内容，就必须为使用者提供预测性服务，努力增加预测方面的内容。比如，在对企业的“收入”一项进行解释时，仅仅披露出当期确认下的收入金额，如销售收入、利息收入、提供劳务收入等信息是不够的，要想做出预测性的判断，还需要对市场行情、政策等因素进行综合分析。在会计报表附注中如果缺乏一些预测性的信息，尽管有的投资者可以有所预测，但由于各个企业实际情况不同，他们的预测也会缺乏准确性，从而可能造成不利于企业融资的情况。
3.能源企业会计报表附注存在问题的改进对策
一份优秀的企业会计报表离不开优秀的会计报表附注。要更好地发挥会计报表的作用，就必须解决会计报表附注中存在的问题，从会计报表使用者的角度出发，以更好地满足他们的使用为目标，探寻会计报表附注披露的新形式。因此，我们提出以下对策。
3.1 提高会计报表附注精练性，减少冗余内容。从报表使用者的角度说，凡是他们需要的信息，会计报表附注都应该提供。然而，不同的使用者所需求的信息并不相同，使用者需要的信息也不一定都能够从报表附注中得到。因此，会计报表附注披露应遵循重要性的原则，对重要的内容、使用者需要的内容要重点突出，对那些用途不大、不重要的信息要果断删除，这些信息比如有会计估计的确定程序;资产形成的原因;无交易关系的关联方的关系披露等等。
3.2 增强报表附注的有用性，完善会计报表项目内容。对会计报表的项目解释占会计报表附注的很大一部分比重，这些解释对理解报表项目有很大帮助，然而要想更深入地了解这些项目，则需要进一步完善附注内容。比如，对“存货”项目，则需要详细说明各种存货的周转情况，包括周转速度、周转位置跟踪等，其存量与售出量的比例关系。
3.3 补充重要信息，提高会计报表附注的预测性。对能源企业的未来发展做出方向性指导，是会计报表使用者分析会计报表的目的。而阅读会计报表附注是提供预测性分析的最佳方法。会计报表附注中应该尽可能多地提供具有预测性的信息，这些信息可以是能源企业的人力资源状况及创造的社会效益，包括社会对领导班子的评价、企业对周边社区做出的贡献等;也可以是能源企业的信誉状况，包括企业的知名度，在行业中的地位等。这些信息可以让投资者进行企业状况综合评估，以更有利于让企业完成融资。
4.总结
综上所知，通过我们的分析，能源企业的会计报表附注会出现一定的局限性和一些问题，若企业仅根据会计报表情况，常常会做出较为片面的分析甚至错误的决定。因此，作为国家中重要的能源企业，我们应该重视会计报表附注的作用，做好能源企业的财务状况报告，做好企业的会计报表的分析工作，从而提高企业的财务分析能力，更好地为企业的长远发展提供帮助。(作者单位：中电投蒙西能源有限责任公司)
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作者：陈伟
摘 要：在社会经济的迅速发展背景下，各行各业面临着新的发展形势，对会计工作的要求也越来越高。通过会计工作对企业的资金流动及收入进行统计，能够为企业的重大决策提供有利依据，对企业的经营发展起着决定性的影响作用。在进行财务报表的制作过程中，有些数据信息的写入格式比较固定，在一定程度上会加大理解难度，此时就要在会计报表中作出一些附注，使报表信息更容易理解。但是在会计报表附注中存在诸多问题，对企业的稳定发展造成较大威胁，需要采取有效措施对其进行改进。本文就针对会计报表附注中存在的问题进行分析，根据实际情况提出一些具体措施，希望能为会计报表附注的改进提供有效参考依据。
关键词：会计报表;附注;问题;改进
随着社会经济的迅速发展，会计在企业发展中的地位逐渐提高。而制作会计报表是会计工作的关键环节，通过会计报表能够为企业决策者提供可靠的参考依据，使其做出更加合理、科学的决策，对企业的持续发展有着较好的支撑作用。但是就目前来看，有些企业的会计报表存在诸多漏洞，一旦会计报表出现问题的时候，就会利用会计报表中的附注掩盖企业的真实情况，以致企业陷入恶性循环的发展道路，严重威胁了企业的健康发展。面对这种情况，有必要对会计报表附注中存在的问题进行分析，继而采取有效措施对其进行改进，使企业会计报表的质量得到有效保障，为企业的良性发展奠定良好基础。
一、会计报表附注中存在的问题
1.缺乏规范的信息披露制度
就目前来看，我国会计报表附注的信息披露制度适用于大规模企业，而小规模企业、公开发行证券的企业及其他企业在会计报表附注方面缺乏完整的信息披露制度，导致我国会计报表附注的信息披露制度缺乏统一标准。在这种情况下，许多企业在制作会计报表的时候，常常会选择不同的会计报表附注内容及格式，对会计报表附注信息披露的统一性及规范性造成较大影响。同时，由于企业会计报表附注的信息披露不够规范，引发一系列的不良状况，对企业和社会都会造成较大的负面影响。比如在制作会计报表的时候，存在虚假报表、隐瞒真实信息、肆意修改信息等情况，给企业的稳定发展带来较大威胁。因此，为确保企业会计报表的质量，应积极强化企业会计报表信息披露制度的科学性、统一性及规范性。
2.披露信息内容不够全面
企业可以区分为不同行业、不同性质的企业，也可以分为上市与非上市、大型与小型等企业，对企业会计报表附注的信息披露也会提出不同的要求。比如对一些已经上市的小规模企业来说，其会计报表附注的信息披露倾向于企业主要收入以外的信息，以这些信息掩盖企业的真实情况。虽然从相关规定上来讲，企业依旧是按照固定格式发布了会计报表附注，但会计报表附注的信息披露过于强调某些无关紧要的事实，将企业的真实经营情况掩盖了起来。根据国际惯例的要求，这些上市企业的会计报表要经过注册会计师的审计和签字，以此实现对会计报表的有力监管，其主要目的就是以第三方认证，对会计信息的可信度进行检验，减少会计报表使用者的经济风险。但是许多上市企业受到某些因素的影响，对注册会计师提出的相关意见置之不理，也没有向投资者做出提醒，对企业的健康发展造成的极大影响。
3.会计人员的专业素质水平有待提高
在企业会计工作中，会计报表附注的信息披露质量直接取决于会计人员的业务素质及职业素养，作为一名优秀的会计人员，其做出的会计报表也比较完善，在会计报表附注的信息披露上也比较全面，能够为企业决策者提供更加可靠的信息依据。但是在新时代发展背景下，大部分会计人员的知识结构都无法适应时代发展的要求，很难满足会计报表附注信息披露的要求，导致会计报表附注信息的可操作性较差。同时，有些企业的会计人员缺乏高水平的专业素质，对已有的规章制度缺乏正确理解，其实践能力也相对较弱，在进行会计报表附注信息披露过程中，无法按照规范要求进行操作，极大影响了会计报表附注信息披露的质量，不利于企业的稳定发展。
二、会计报表附注的改进措施
1.完善信息披露制度
为确保企业会计报表附注信息的质量，企业要及时完善有关会计报表附注的信息披露制度，使会计报表附注中存在的问题得到有效减少。首先，要及时完善企业的内部审计及监督机制，以此杜绝企业利用会计政策的漏洞。其次，要详细规定企业会计报表附注信息披露的格式及内容，防止出现不同内容、不同格式的会计报表，以此确保会计报表的规范性。最后，对于同一名称，能够反映不同内容、不同性质的报表项目，或是某些不常见的报表项目，要做出详细说明及具体的制定规定。通过各种措施促进企业会计报表附注信息披露制度的科学化、规范化及统一化发展，为企业提供更加真实、完整的会计报表，有效确保企业决策的可靠性，为企业的持续发展提供有利支持。
2.提高会计报表附注信息披露力度
會计报表附注的信息披露制度针对的是所有企业，其覆盖面应该是细致且全面的，而不是局限于某个部分，如此才能够充分发挥信息披露制度的作用。为提高会计报表附注信息披露的力度，要坚持重要性原则对重要会计项目进行披露，依据此原则对会计项目的构成、金额及变动原因进行详细说明。同时，为促进企业会计报表附注信息披露的改进和发展，也要做好以下几个方面工作，使会计报表附注信息披露的监督管理体系得到有效增强：(1)作为会计报表附注信息的提供方，要建立完整的内部监督机制，提高对会计报表附注的约束力度，使会计报表附注信息的质量得到有效保障。(2)作为会计报表附注信息质量的监督人，注册会计师要不断提高自身的专业素质水平，改善自身的知识结构及思想素质，积极关注行业信息的变动，以更好地状态对企业会计报表附注信息进行有效监督。(3)相关的政府部门应从各个角度进行分析，通过合理有效的方法强化对企业会计报表附注信息的监督，为企业会计报表附注的改进及发展提供有利环境。
3.强化工商及税务部门对企业的监管
为促进企业会计报表附注的改进和发展，应积极强化工商局、税务局及其他部门对企业的监管，严格履行各个部门的职责，使企业会计报表附注得到有效约束。一般工商管理部门的主要职责就是提供企业注册、企业注销、企业法人变更及企业年度检查等各项业务，尤其是企业年度检查对企业的经营发展有着至关重要的影响作用。若是企业的年度检查不合格，要按照规定吊销其营业执照，对于年度检查达标，严格遵守工商法规的企业，可以允许其扩大经营管理范围或增设分支类的机构。而税务部门的主要职责就是向企业进行征税，作为企业的纳税人是否缴纳了足额的税款，对于企业的偷税、漏税等情况要严格处罚，通过税务部门的具体评价是企业投资者、会计报表使用者能够准确了解企业的经营情况，继而根据多方面情况进行综合分析，做出最恰当的决策，有效制约会计报表附注问题的发生。
4.提高会计人员的专业素质水平
作为企业会计工作的主要参与者，会计人员的专业素质对企业会计报表附注信息的质量起着决定性的影响作用，想要保证企业会计报表附注信息的质量，促进企业会计报表附注的改进及发展，就必须要不断提高会计人员的专业素质水平，使其能够正确处理相关问题，有效解决传统会计报表附注中的弊端，为企业发展提供有利支持。首先，企业要积极加强对会计人员的专业培训，根据企业发展对会计报表附注的要求确定培训内容，通过合理的培训方式及培训渠道提高会计人员的专业素质，并注重培养会计人员的职业道德及政治素养，使会计人员能够以严谨、细致的心态做好各项工作，有效保证企业会计报表附注信息的质量。其次，应积极组织开展定期工作会议，使会计人员能够通过会议找出会计报表附注的问题，继而对会计报表附注问题进行有效谈论，找出可靠的处理方式，使企业会计报表附注信息质量得到有效提升，为企业的稳定发展提供有利支持。
三、结语
综上所述，为确保企业会计报表附注信息质量，应深入了解会计报表附注存在的问题，完善企业会计报表附注的信息披露制度、提高会计报表信息披露力度、强化工商及税务部门对企业的监管、提高会计人员的专业素质水平，从多方面改进企业会计报表附注，为企业的发展奠定良好基础。
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作者：李岩
【摘要】 会计报表附注是构成企业财务报告不可或缺的重要组成部分，其重要性也日益受到报告使用者的关注。本文拟对非上市企业审计报告会计报表附注披露存在的问题作一探讨。
【关键词】 非上市企业 会计报表附注 问题 建议
新《企业会计准则》强调：报表附注是财务报表不可或缺的组成部分。会计报表附注拓展了企业财务信息的内容，突破了报表揭示项目必须用货币加以计量的局限性，增进了会计信息的可理解性，提高了会计信息的可比性，体现了决策有用性的特征，使会计报表使用者能更充分了解其所关心的经济实体的财务状况和经营成果及未来的发展，并作出正确的决策。目前报表使用人获取会计报表附注的主要途径是经会计师事务所审计后的审计报告。
我集团对外参控股40余家企业，涉及化工医药、机械装备、建材轻纺、金融担保等多个领域。从近年来获取的被投资单位审计报告来看，大部分企业已执行企业会计准则，只有少数几家执行企业会计制度。报告附注披露形式多样，有的十分“精彩”，言简意赅，重点突出，如系统内的上市公司、上市公司的子公司等，报表附注格式漂亮，披露严谨、充分；有的则“洋相百出”、删繁就简、含糊不清，主要是一些中小企业审计报告附注。审计报告附注披露的参差不齐，折射出了会计师事务所审计报告质量的高低。
一、非上市企业审计报告会计报表附注披露存在的问题
1、披露内容不严谨
第一，部分会计报表附注与会计报表金额不一致，主要会计项目附注的数据纵向、横向加减合计不一致。会计报表与会计报表附注数字相互勾稽、吻合，这可以说是对附注披露最基本的要求。出现这种错误，往往是审计、复核人员的粗心所致。
第二，会计报表附注中不同部分内容相互矛盾。如某公司会计报表附注中“重要会计政策、会计估计的说明”中阐述长期股权投资的核算方法：一般持有被投资企业股权比例20%以上，应采用权益法核算；50%以上时，应当采用成本法，并编制合并会计报表，而“财务报表项目注释”中显示其持有某企业的股权比例为38%，且没有说明特殊原因，实际核算方法却为成本法。持股比例要求选用权益法，但企业采用了成本法，既不能准确反映长期股权投资的真实价值，又会对损益产生重大影响。又如某公司会计报表附注中“重要会计政策、会计估计的说明”中阐述坏账准备计提采用年末余额百分比法，但“财务报表项目注释”—应收款项却显示没有提取坏账准备。“会计报表主要项目注释”的披露与前面“主要会计政策与会计估计”表述内容大相径庭，容易导致财务报告使用者无所适从，极大地影响了审计报告的质量。目前，一般是由会计师事务所代编企业附注，而会计师事务所编制附注都采用程式化的模板，未认真地逐一进行复核、修改。
第三，附注中现金流量表补充资料各项目填列不正确等。如某公司间接法编制的将净利润281.31万元加上调节的明细项目和为510.54万元，不等于经营活动的现金流量-251.28万元，经仔细与具体项目核对，原来是将投资损失（减收益）一栏填错了，投资收益380.9万元应列示-380.90万元，却填成380.90万元。
第四，同一家会计师事务所不同报告期会计报表附注对同一内容的表述不一致或逻辑不符。如某公司在上年附注中披露固定资产中无运输设备，在本期报表附注中披露的固定资产期初数中却包含运输设备等，也无相关变化说明。
2、披露不完整
第一，部分企业（执行新企业会计准则）只列报了现金流量表主表，附注中未披露间接法编制的现金流量表补充资料。按企业会计准则第31号—现金流量表规定，企业应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。直接法和间接法编制的现金流量表互为补充，互相验证，可以让使用人对不付现的成本和不影响经营活动的现金流一目了然。
第二，未披露重要的可选择的会计政策和确定依据。如某企业应收账款计提了坏账准备，但是在会计政策中未说明坏账准备计提的方法和比例。又如某公司将持有的上市公司投资列作长期股权投资（成本法），但未披露判断的依据，只是在附注段里拷贝了会计准则里的相关规定。持有的金融资产是列入可供出售金融资产，还是交易性金融资产？长期股权投资？不同的判断将导致不同的会计计量，对在报表中确认的项目金额具有重要影响。如不披露会计政策及其确定依据，使用者不理解企业选择和运用会计政策的背景，降低了财务报表的可理解性。
第三，未披露前期会计差错导致的报表期初数和上年同期数的调整及原因，报表使用人不清楚个中变化的原因，无法和上年数进行衔接，产生判断的混沌。如：某公司调整了资产负债表中长期股权投资、应交税费、投资收益等十个项目的期初数，但是在报表附注中未披露调整的各项目金额、调整的原因和性质。
第四，重要项目出现遗漏。如某公司未披露所有者权益相关明细科目，尽管本期未发生变化，但期初余额很大。财务报告是提供给非特定的财务报告使用者的，作为财务报告使用者没有义务逐年阅读企业的财务报告，所以对一些前期结余数量较大的余额有必要在年报附注中清晰表述相关数据的来龙去脉。
3、披露不充分
第一，重要的会计项目披露不充分。资产负债表如固定资产项目，未详细披露在建工程转入的固定资产类别、金额；未披露不同使用状况的固定资产信息，像期末已提足折旧仍继续使用的固定资产原值、闲置固定资产、受到限制的固定资产等。又如在建工程项目往往金额较大，但多数企业只是列示项目名称，本期增加、期末金额，未单独列示利息资本化的金额，也未详细披露项目何时开始，总投资多少，其中土建、设备各多少。
第二，利润表的主要项目披露往往过于简单，无明细项目。如“三项费用”的披露只是重复了利润表中费用的名称和本期、上期数，这样披露无任何意义。大部分公司的销售费用和管理费用未披露职工薪酬、业务招待费、研究开发费、安全经费等重要明细，财务费用未按利息收入、利息支出、汇兑损益、手续费明细项目列示。
第三，研发支出未充分、完整披露。研发支出是个“中间科目”，按研究和开发阶段分别确认为当期损益和资本化为无形资产。大多数企业在无形资产里会披露资本化的研发费用和尚未转入无形资产的开发支出金额，但都没有在管理费用项目披露研发费用的金额，这样报表使用人无从获知完整的研发支出总投入。如某公司承担国家科研项目，但是附注中对此项目的总投资、项目累计支出、项目补贴、项目进展并未进行说明。为了应对当前金融危机，企业加大了自主研发的投入，研究开发（R&D）活动作为技术创新的源泉，成为了企业保持核心竞争力、取得生存和发展的关键。对于报表使用人来说了解企业研发的投入水平及实力，可以预测企业未来的盈利能力和发展潜力。
第四，关联交易披露“点到为止”。对关联方交易的披露，有的企业“删繁就简”，有意回避；有的企业“点到为止”，模糊不清。如某公司虽披露与关联方的交易（购钢材、支付担保费、提供设计等），但是对关联交易定价政策却未披露，该公司年末有大额预付关联方货款，对于未结算项目的金额却未披露。不公允的经常性关联交易往往披着合法的“外衣”，直接影响企业当期损益，甚至会侵占小股东利益。
第五，或有事项揭示不明确。对或有事项特别是预计负债方面揭示不明确或回避揭示，隐藏了可能存在的财务风险。如一些公司未披露为外单位担保的事项，或有所隐瞒，部分披露担保事宜。又如：披露未决诉讼的企业不多，有些只披露了原因，但没有披露产生的财务影响和补偿的可能性。
二、完善会计报表附注的建议
审计报告所附的已审会计报表如果没有会计报表附注的重要补充，将直接影响会计报表使用者对报表的理解。笔者认为应从以下几方面完善非上市企业的附注披露。
1、需要进一步完善附注信息披露制度体系
可将原先散见于各具体会计准则的附注披露要求进一步归总、规范，对其格式、内容作一些比较详尽的可操作性的规定。中小企业量广面大，而小企业会计准则尚未正式发布，附注披露形式五花八门，缺乏统一性和规范性，须尽快制定、完善相应的差异化信息披露制度体系。
2、须着力提高会计师事务所的审计质量
如前所述，审计报告会计报表附注披露存在着逻辑性低级错误、重要事项披露不完整、不充分等问题，暴露出会计师事务所审计报告质量问题。会计报表附注审计是会计报表审计的重要组成部分，直接影响审计人员发表意见和审计结论，从而影响审计报告质量。审计报告的质量是会计师事务所的竞争力和生存之本。会计师事务所应重视附注信息的披露，恪守职业道德，运用职业判断，严把审计复核关，杜绝低级错误的发生，提供报表使用人重要、有用的会计信息，维护事务所的专业、客观、公正的“经济警察”形象。财政部门、注协等监管机构应加大对会计师事务所的业务检查和监管力度，只有通过监管促进发展，不断提升会计师事务所执业水平，提高会计信息披露质量。
3、提高会计人员编制附注的意识和职业素养
由于我国会计报表附注起步较晚，财务人员对会计报表附注重视不足，普遍认为会计报表附注披露增加了工作量，往往交由会计师事务所代为编制。而且对表外信息的提供也存在诸多疑虑，担心披露过多有可能泄露企业的商业秘密。殊不知，会计法、相关会计制度规定会计报表附注应该由被审计单位自行编制，是会计人员应负有的责任。财政部门作为会计工作的主管部门应加大宣传和培训的力度，强化财会人员编制会计报表附注的意识，并逐步提高会计人员的业务水平和专业判断能力，使其能正确处理信息披露的充分性与恰当性的关系，重点突出、详略得当。
4、强化信息披露的监督体系
从会计信息的提供者来说，作为理性的“内部人”，有隐藏对自己不利信息的需要。中小企业的信息存在“不对称性”，“外部人”容易被误导，做出错误的决策。因此，需要强化有力的监管体系，促进信息披露质量的提高。要加大财政、审计、税务等政府部门对会计信息披露的监控管理，充分发挥各自的职能，使会计信息失真现象得到有效控制。
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作者：洪峰
附
注
一、财务报表附注的作用
附注，是指对在资产负债表、利润表和现金流量表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
附注既是对财务报表的补充说明，也是财务报表不可缺少的内容。很多情
况只有通过报表附注，才能对财务报表有全面、准确的理解，一些在报表中以表格形式难以表达的内容，也需要通过报表附注加以反映。附注在财务报表中发挥着越来越重要的作用。
二、财务报表附注的形式
会计实务中，财务报表附注一般采取以下方式：
1.旁注
旁注是在财务报表的有关项目旁直接用括号加注说明。它是最简单的报表注释方法，且与表内已披露的信息为一体。如在“应收票据”项目旁加注“(其中×××元已向银行贴现)”。
2.附表
附表是为了使财务报表简明易懂而对主表重要项目的构成及其增减变动原因与数额所做的详细、具体的反映。附表反映的内容，有些已直接包括在脚注之内，有些则附在报表和脚注之后，作为财务报表的一个单独组成部分。
3.底注
底注是在财务报表主表后面用一定的文字和数字对那些不便于列入财务报表内的有关信息所做的补充说明。一般而言，报表附注指的就是报表的底注。
三、小企业财务报表附注的内容
小企业财务报表附注应当按照下列顺序披露相关内容：
1.遵循小企业会计准则的声明。
2.短期投资、应收账款、存货、固定资产项目的说明。
3.应付职工薪酬、应交税费项目的说明。
4.利润分配的说明。
5.用于对外担保的资产名称、账面余额及形成的原因;未决诉讼、未决仲裁以及对外提供担保所涉及的金额。
6.发生严重亏损的，应当披露持续经营的计划、未来经营的方案。
7.对已在资产负债表和利润表中列示项目与企业所得税法规定存在差异的纳税调整过程。
8.其他需要在附注中说明的事项。
财务报表——会计报表附注及其他——
房地产开发企业除定期编制会计报表向报表使用者提供会计信息外，还应本着充分披露的原则。在会计报表之外，另用附注的方式，用文字对报表有关项目作必要的解释，来帮助报表
使用者理解会计报表的内容。会计报表附注的内容，主要有以下几方面：
一、企业所采用的主要会计处理方法的说明
不同的会计处理方法，其所提供的会计信息的结果是有差别的。为使报表使用者正确评价企业的财务状况和经营成果，企业在编制会计报表时，应对所采用的主要会计处理方法及
其变更加以说明。如：
短期投资，应说明其期末数的计价方法：按成本计价，还是按成本与市价孰低计价。应收账款，应说明其对坏账采用直接转销法，还是采用备抵法;如采用备抵法，是采用
应收账款余额百分比法，还是采用账龄分析法。
存货，应说明其平时收发按计划价格计价，还是按实际成本计价;如按实际成本计价，是采用先进先出法，还是采用后进先出法。移动平均法、全月一次加权平均固定资产折旧，应说明其采用折旧是采用平均年限折旧法，还是采用双倍余额递减折旧法、年数总和折旧法;
又采用平均年限折旧法时，是用个别折旧率，还是用分类折旧率。
长期股权投资，应说明其按成本法记账，还是按权益法记账，或哪些长期股权投资按成
本法记账，哪些长期股权投资控权益法记账。
无形资产和递延资产，应说明其成本和摊销年限的确定依据。
房地产经营收入，包括土地转让收入、商品房销售收入、配套设施销售收入、代建工程
结算收入、出租房租金收入、出租土地租金收入，应说明其确认原则。
所得税，应说明以应付税款法作为核算当期所得税费用的方法，还是以纳税影响会计法
作为核算当期所得税费用的方法。
会计中的一贯性原则，要求企业在不同会计期间采用相同的会计处理方法，否则，不同期间会计报表反映的会计信息，就无法进行比较。但是坚持一贯性原则，并不等于说前后各期的会计处理方法永久不能变更。会计工作为了适应经济环境的变化而必须作出会计处理方法变更时，应在会计报表附注中说明变更的原因及其对企业财务状况和经营成果的影响。当
然，这种变更，也应在企业会计准则的允许范围之内。
二、报表中有关重要项目明细资料的列示
对会计报表中的一些重要项目，因报表格式的限制，未能详细列示，应在附注中列出明
细资料。如：短期投资，按各类投资列出成本价和市场价。
应收账款和其他应收款，按账龄分类列示，并注明持有本企业一定股权(如5%以上投
资)单位的欠款额。
存货，按存货务会计科目列示。提取存货跌价准备的企业，还应列示各类存货可变现的
净值。
待摊费用，如数额较大，应分项列示。
长期投资，按债券投资、股票投资、其他债权投资、其他股权投资分项列示账面余额和
当年投资收益。
固定资产，按类别列示其原价、累计折旧和净值。
固定资产购建支出，按工程项目列示其预算数、期初数、本期增加数、本期转出数、期
末数、工程进度和资金来源。
无形资产，按种类列示期初数、本期增加数、本期摊销数和期末数。
递延资产或长期待摊费用，按种类列示期初数、本期增加数、本期摊销数和期末数。短期借款和长期借款，列示各笔借款的债权单位、借款金额、借款起讫日期、利率和借
款条件。如有外币借款的企业，还应列示外币金额及折合率。
经营收入和经营成本，按土地转让、商品房销售、配套设施销售、代建工程结算、出租
房屋、出租土地列示其收入和成本。
其他业务利润，如数额较大，按业务类别列示。
营业外收入和营业外支出，如数额较大，按收支项目列示。
三、非经常性项目损益的说明
非经常性项目损益是指企业在房地产开发经营活动中不是经常发生事项的损失或收益。
如：
固定资产转让，应说明其转让收入大于账面净值和有关税费后的净收益，或小于账面净
值和有关税费后的净损失。
收回长期投资，应说明收回长期投资大于账面投资的收益或小于账面投资的损失。非常损失，应说明因自然灾害等非正常原因造成的各项资产账面净值减去保险赔偿款及
残值后的净损失以及善后发生的各项清理费用。
其他数额较大的非经常性项目的损益，均应在会计报表附注中加以披露。
四、或有事项及其收益、损失的披露
或有事项是指在会计报表编制日已经存在的事项，它能否使企业获得收益或发生损失，
有赖于未来一种或多种事项的发生或不发生而定，具有很大不确定性。
或有事项按其发生可能性的大小及其收益或损失金额能否合理估计，有三种处理方式：
确认人账;在会计报表附注中披露;不予反映。
或有事项发生的可能性，分为很有可能、有可能和很少可能三种情况。或有事项发生收
益或损失的金额，分为能合理估计和不能合理估计两种情况。
对或有收益的披露，应遵循谨慎原则和收入实现原则予以处理。对或有损失，应遵循谨
慎原则和充分披露原则予以处理。
一般说来，对很有可能获得收益的或有事项，不将其收益估计入账，但应在会计报表附注中披露。对有可能获得收益的或有事项，不将其收益估计入账，是否在会计报表附注中披
露要特别谨慎。对很少可能获得收益的或有事项，不必在会计报表附注中披露。
对很有可能发生损失的或有事项，能估计损失金额的，应将其损失和负债同时估计人账;不能估计损失金额的，应在会计报表附注中充分加以披露。对有可能发生损失的或有事项，其损失和负债不估计入账，但应在会计报表附注中加以披露。对很少可能发生损失的或有事
项，一般也应在会计报表附注中加以披露。
对于下列或有事项，应估计其可能发生的收益或损失的金额，并说明对未来结果的可能
影响：
为其他企业负债提供的担保;因票据贴现而承担的义务;企业承担的其他责任;有可靠
证据证明的或有收益。
五、关联方关系及其交易的披露
关联方的交易，往往会影响企业的经营收入、经营成本、其他业务利润，对企业经营成
果的真实性产生影响，所以也应在会计报表附注中加以披露。
会计中所指关联方，是指在财务和经营决策中，一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响的各方，以及两方或多方同受一方控制的各方。关联方关系主要指：(1)直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业(如母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之间);(2)合营企业;
(3)联营企业;(4)主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员;(5)受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。在存在控制关系的情况下，关联者如为企业时，不论他们之间有无交易，都应当在会计报表附注中披露如下事项：(l)企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册资本及其变化;(2)
企业的主管业务;(3)所持股份或权益及其变动。
关联方交易是指关联方之间发生转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。主要包括：(l)转让土地使用权;(2)承发包工程;(3)购买或销售商品;(4)购买或销售除商品以外其他资产;(5)提供或接受劳务;(6)代理;(7)租赁;(8)提供资金(包括以现金或实物形式的贷款或权益性资金);(9)担保和抵押;(10)管理方面的合同;(11)研究与开发项目的转移;(12)许可协议;(13)关键管理人员报酬。在企业与关联方发生交易的情况下，企业应在会计报表附注中披露关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。这些要素一般包括：(1)交易的金额或相应比例;(2)未结算项目的金额或相应比例;(3)定价政策(包括没有金额或只有象征性金额的交易)。关联交易应当分别关联方以及交易类型予以披露。类型相同的关联方交易，在不影响会计报表阅读者正确理解的情况下，可以合
并披露。
六、合并会计报表的说明
企业集团如编制合并会计报表，除在会计报表附注中说明上述应附注的事项外，还应在
会计报表附注中说明：
纳入合并会计报表合并范围的子公司名称、业务性质、母公司所持有的各类股权的比例;
纳入合并会计报表的子公司增减变动情况;
未纳入合并会计报表合并范围的子公司的名称、持股比例，未纳入合并会计报表合并范
围的原因及其财务状况和经营成果的情况，以及在合并会计报表中对未纳入合并范围的子公司投资的处理方法;纳入合并会计报表合并范围的非子公司(其他被投资公司)的名称、母
公司持股比例以及纳入合并会计报表的原因。
子公司与母公司会计政策不一致时，在合并会计报表中的处理方法。在未进行调整直接
编制合并会计报表时，应在合并会计报表中说明其处理方法;
纳入合并会计报表合并范围、经营业务与母公司业务相差很大的子公司的资产负债表和
损益表等有关资料。
七、资产负债表日后事项的说明
资产负债表日后事项又称期后事项。它是指自资产负债表日后至会计报表报出口之
间所发生的事项。按其是否调整会计报表分为调整事项和非调整事项。
调整事项，是指在资产负债表日后发生的，所提供的新的证据有助于对资产负债表日存在情况的有关项目金额作出新的确认，而需要对会计报表作调整的事项。通常包括：已证实资产发生了减值;已确定获得或支付的赔偿;发现在资产负债表日或之前发生的舞弊和会计差错;发现在资产负债表日之前不符合企业会计准则作出的会计处理;由于税率变动，改变
了资产负债表日及之前的税金和利润等。
非调整事项，是指在资产负债表日后发生的，并不影响资产负债表日存在情况，不需要对会计报表作出调整的事项。但对企业以后财务状况和经营成果将会产生重大影响的事项。如：对其他企业进行控股投资、发生重大筹资行为、资产遭受重大自然灾害损失、发生重大经营性亏损、与本企业有债务关系的企业不再持续经营、达成协议的债务重组事项以及资产
重组事项等，都应在会计报表的附注中加以披露。
非上市企业审计报告会计报表附注分析 【摘要】 会计报表附注是构成企业财务报告不可或缺的重要组成部分，其重要性也日益受到报告使用者的关注。本文拟对非上市企业审计报告会计报表附注披露存在的问题作一探讨。
【关键词】 非上市企业 会计报表附注 问题 建议
新《企业会计准则》强调：报表附注是财务报表不可或缺的组成部分。会计报表附注拓展了企业财务信息的内容，突破了报表揭示项目必须用货币加以计量的局限性，增进了会计信息的可理解性，提高了会计信息的可比性，体现了决策有用性的特征，使会计报表使用者能更充分了解其所关心的经济实体的财务状况和经营成果及未来的发展，并作出正确的决策。目前报表使用人获取会计报表附注的主要途径是经会计师事务所审计后的审计报告。
我集团对外参控股40余家企业，涉及化工医药、机械装备、建材轻纺、金融担保等多个领域。从近年来获取的被投资单位审计报告来看，大部分企业已执行企业会计准则，只有少数几家执行企业会计制度。报告附注披露形式多样，有的十分精彩，言简意赅，重点突出，如系统内的上市公司、上市公司的子公司等，报表附注格式漂亮，披露严谨、充分;有的则洋相百出、删繁就简、含糊不清，主要是一些中小企业审计报告附注。审计报告附注披露的参差不齐，折射出了会计师事务所审计报告质量的高低。
一、非上市企业审计报告会计报表附注披露存在的问题
1、披露内容不严谨
第一，部分会计报表附注与会计报表金额不一致，主要会计项目附注的数据纵向、横向加减合计不一致。会计报表与会计报表附注数字相互勾稽、吻合，这可以说是对附注披露最基本的要求。出现这种错误，往往是审计、复核人员的粗心所致。
第二，会计报表附注中不同部分内容相互矛盾。如某公司会计报表附注中重要会计政策、会计估计的说明中阐述长期股权投资的核算方法：一般持有被投资企业股权比例20%以上，应采用权益法核算;50%以上时，应当采用成本法，并编制合并会计报表，而财务报表项目注释中显示其持有某企业的股权比例为38%，且没有说明特殊原因，实际核算方法却为成本法。持股比例要求选用权益法，但企业采用了成本法，既不能准确反映长期股权投资的真实价值，又会对损益产生重大影响。又如某公司会计报表附注中重要会计政策、会计估计的说明中阐述坏账准备计提采用年末余额百分比法，但财务报表项目注释应收款项却显示没有提取坏账准备。会计报表主要项目注释的披露与前面主要会计政策与会计估计表述内容大相径庭，容易导致财务报告使用者无所适从，极大地影响了审计报告的质量。目前，一般是由会计师事务所代编企业附注，而会计师事务所编制附注都采用程式化的模板，未认真地逐一进行复核、修改。
第三，附注中现金流量表补充资料各项目填列不正确等。如某公司间接法编制的将净利润281.31万元加上调节的明细项目和为510.54万元，不等于经营活动的现金流量-251.28万元，经仔细与具体项目核对，原来是将投资损失(减收益)一栏填错了，投资收益380.9万元应列示-380.90万元，却填成380.90万元。
第四，同一家会计师事务所不同报告期会计报表附注对同一内容的表述不一致或逻辑不符。如某公司在上年附注中披露固定资产中无运输设备，在本期报表附注中披露的固定资产期初数中却包含运输设备等，也无相关变化说明。
2、披露不完整
第一，部分企业(执行新企业会计准则)只列报了现金流量表主表，附注中未披露间接法编制的现金流量表补充资料。按企业会计准则第31号现金流量表规定，企业应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。直接法和间接法编制的现金流量表互为补充，互相验证，可以让使用人对不付现的成本和不影响经营活动的现金流一目了然。
第二，未披露重要的可选择的会计政策和确定依据。如某企业应收账款计提了坏账准备，但是在会计政策中未说明坏账准备计提的方法和比例。又如某公司将持有的上市公司投资列作长期股权投资(成本法)，但未披露判断的依据，只是在附注段里拷贝了会计准则里的相关规定。
[摘 要] 经济的迅速发展不断给企业注入活力，也使得会计工作的地位不断提高。会计通过统计企业资金的流动以及收入成果，做出一份总结报告，为决策者做下一步计划提供支持，而在制作财务报表时，有些信息如按固定的模式填写，理解时会有障碍，这就需要为报表做一些附注，以便理解。企业会计报表已成为企业管理的保障和前提，其附注也同等重要，本文就附注出现的问题进行分析，并提出了相应的改进措施。
[关键词] 会计报表附注;存在问题;改进
doi：10.3969 / j.issn.16730194(2015)07- 0042- 02
随着社会经济的发展，会计对于企业的发展越来越重要。会计报表中的附注才有利于决策者做出优化企业的计划，可现如今企业的会计报表中纰漏百出，当报表出现问题时，一些不法企业为了掩盖做假账的罪证而在附注上做手脚，来掩盖公司的真实发展状况，欺骗他人，这样使大家看不到问题的本质，从而形成恶性循环，阻碍企业发展，导致企业最终走向灭亡。只有管理好企业的会计报表，才能保证企业有良好的发展。
1 会计报表附注的格式
1.1 旁注格式
在财务报表的有关项目旁直接用括号夹注说明，这是最直接的报表注释方法，这种注释在报表主体中出现，比较直观明了，不被忽视，但这类注释不宜太长，否则会覆盖报表的主体内容，它是对前面所说的项目的简单介绍，如存货等资产负债表项目，解释后让人一目了然，节省时间，提高效率。
1.2 插入表格
表格主要表现一些项目及其年度内增减资金，使报表通俗易懂，简单而又不缺内容，干净整洁，使读者读起来方便。表格主要显示了某些重要项目的资金流动，如固定资产等项目，使读者看起来更加清晰，充分反映了各项目的进程与收益，同时也可看出对比程度，可以迅速地做出简单的规划，及时补充相关的额外的信息。
1.3 脚注说明
字面意思就是在表下端的说明，也可称为尾注，这种披露方式主要是对表内项目所采用的会计政策、方法等以及表内无法说明的重要事项的补充说明，比较具体，这些信息一般不列入报表，主要采用定性解释并以文字表达为主，必要时采用表格，定性解释使数据更加准确具体，增加了报表的真实性，主要说明已贴现的商业承兑汇票和固定资产原价等。这种方式比较灵活，不受格式限制，可随意变换形式，能反映定性的非财务信息，可解释范围广泛，应用多，所以脚注的作用越来越大，人们对它也更加重视。
2 会计报表附注存在的问题
2.1 会计报表附注披露过程不统一
附注在披露过程中程序、项目、格式的应统一，如果披露过程不够充分具体，不够准确，出现模糊字眼，往往会出现很大的漏洞，甚至危害到企业的生存，后果不堪设想，出现漏洞后可能会产生其他不良效应，牵一发而动全身，有的误导了会计信息使用者，有时甚至忽略了企业主营项目的收入支出，具体项目的利润不详细，而对其他小事情大做文章，不仅没有发挥附注的作用，反倒使企业误入歧途，同时也会出现格式混乱的情况，使读者不明白所写内容，使报表的实用性降低。只有在附注充分准确的时候才能给企业带来效益，当其披露过程不统一时，同样降低了附注的可用性，使其降低了本身的价值，甚至无效，使得企业不能及时看到自身发展过程中出现的问题，影响企业进步。
2.2 会计报表附注信息不准确、内容不完善
会计报表的效用依赖于它的充分性和准确性，现如今很多企业存在避重就轻的现象，错漏百出。我国目前的会计报表附注只着眼于过去，而没有企业未来的计划支出和预测，总结过去是好的，但是老是执着于过去，就会降低企业的活力，会使得部分企业会计报表附注内容滞后，信息过于简单，降低附注的实用性和价值，滞后会使会计准则和制度出现漏洞，对重大项目回避，掩盖事实，或者只保留好的一面，抹掉坏的一面，也就使报表存在虚假信息，局外人很难发现问题，容易被误导，使决策者做出错误决定，这就会使企业处于被动，出现问题不能及时解决，日积月累，问题会一发不可收拾，最终走向灭亡，财务报表是一个企业的核心，做好了报表，才能有基础去发展其他的项目，才能让企业屹立不倒。
3 会计报表附注弊端的改进
3.1 优化会计报表附注的结构
经济的发展为我们带来了新的问题，我们要逐步完善现有企业会计准则，在解决问题时要理性对待，不能因个人因素而影响整个大局，要进行适当的定量与定性的分析，完善数据，使其更加准确，增加可靠性，使报表更有意义。不同的企业对应不同的规则制度，企业根据自己的情况遵循相应的准则，会使企业更好地发展，而一味地模仿别的企业的制度，只会让自己的企业变得被动，没有创新，所以完善各自的制度，使其具有针对性，要体现出制度覆盖面的广泛，功能的强大。另外还要加强信息披露的监督体系，政府相关部门要从社会角度来加强监督，一些企业参照上市公司的制度，使报表从根源上减少错误，提高效率。根据企业的情况，对报表附注做出一些完善，这样有利于保护企业的机密，防止工作人员在附注上做手脚，掺杂虚假信息，欺骗大众，并及时发现企业问题，及时改进，促进企业的发展，使其不被社会淘汰。制定相应法律就要严格执法，落到实处，这样才能起到震慑作用。我们应该理解报表附注对于经济决策的重要意义，相反，如果只是应付或弄虚作假，将后患无穷。
3.2 规范会计报表附注的内容
我国现在的附注内容范围太过狭隘，只是着眼于过去，而并不看重对未来的展望，所以现在要做的事情是扩展其内容，如一些金融方面的收益和风险，多重视对企业未来的评估，预测其价值，以及企业发展对环境的影响。预测价值后就为企业制定了目标，这样企业才有动力，不断为企业注入新的活力，使企业迅速发展，并且多考虑环境因素，为建设生态社会做贡献，如果每个企业的发展均以牺牲环境为代价，那么人类将会走向灭亡，所以保护环境人人有责，考虑到环境影响，就可以减少对其伤害，促进经济的可持续发展。报表附注体现出对投资者的责任，只有数据准确才能应用报表，同时对企业做出评估，企业不同，经营状况也不一样，每个企业都应根据自己的经营状况做出相应的报表附注，不可弄虚作假，一定要实事求是，这样才有利于企业未来的发展。
------------------
会计报表附注信息披露制度是会计信息披露制度的重要组成部分。会计报表附注信息披露制度从无到有，从原则性规定到规定的具体化，经过十余年的建设，取得了很大的成绩。但在建设过程中，也确实有一些问题值得研究和讨论。本文拟在分析会计报表附注信息披露制度建设现状的基础上，对会计报表附注信息披露制度建设和改革所及若干问题提出个人的看法，供会计报表附注信息披露制度制定者和会计同仁参考。
一、会计报表附注信息披露制度建设的现状
从1993年7月1日起开始施行的《企业会计准则》第五十七条规定：“财务报告是反映企业财务状况和经营成果的书面文件，包括资产负债表、损益表、财务状况变动表(或者现金流量表)、附表及会计报表附注和财务情况说明书。”《企业会计准则》第一次以会计法规的形式提到了会计报表附注，尽管没有对会计报表附注应该包括的内容进行规定，但在会计报表附注信息披露制度建设的历史上，《企业会计准则》无可争议地具有里程碑式的历史意义。1999年，修订后的《会计法》在第二十条中规定，财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。1996年6月财政部发布的《会计基础工作规范》也有类似的提法。但上述两个法规均没有对会计报表附注信息披露提出具体的要求。
首次对会计报表附注信息披露提出具体要求的是财政部于1997年5月22日颁布的我国第一项具体会计准则——《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》。该准则对存在控制关系以及无论是否存在控制关系但存在关联交易的情况下，应当披露的信息，以及如何披露信息均作了明确规定。其后国务院发布的《企业财务会计报告条例》和财政部陆续颁布的15项具体会计准则和《企业会计制度》对会计报表附注应当披露的内容都提出了相应的要求。从国务院和财政部对会计报表附注信息披露制度的规定中，我们可以得出两条结论：第一，相关会计法规对会计报表附注信息披露的要求具有一定的层次性。从《会计法》《企业会计准则》和《会计基础工作规范》对会计报表附注是财务会计报告组成部分的原则规定，到《企业财务会计报告条例》和《企业会计制度》对上述原则规定的具体化，再到16项具体会计准则对会计报表项目及表外事项附注披露要求的细化和深化;第二，对会计报表附注信息披露具有操作性的规定主要散见于各项具体会计准则，而这些具体会计准则都具有针对性，一定意义上是相互独立的，因此，大致可以说，财务会计法规对会计报表附注信息披露的要求，在系统性方面是不够的。
中国证监会第一次对会计报表附注信息披露提出明确要求的是于1997年12月发布的《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第二号——年度报告的内容与格式》(以下简称“《年报准则》”)。《年报准则》以“会计报表附注指引”的方式对会计报表附注信息披露的具体内容作了比较细致、明确的规定。《年报准则》规定，会计报表附注应对比较式会计报表两个期间的数据均作出说明。会计报表附注应当包括所有在会计报表内未提供的、与公司财务状况、经营成果和资金变动情况有关的、有助于报表使用者更好地了解会计报表且可以公开的重要信息。《年报准则》自1997年发布以后，分别于1999年、2001年、2002年和2003年进行了四次修订。值得一提的是2001年的修订稿将对会计报表附注信息披露的要求，从《年报准则》中独立出来，于2001年12月30日，单独发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号——财务报告的一般规定》(以下简称“《财务报告规定》”)，并一直施行至今。因此，《财务报告规定》成了证监会对会计报表附注信息披露方面，现时有效的唯一制度。从上述证监会对会计报表附注信息披露制度的要求中，我们可以得出两条结论：第一，证监会对会计报表附注信息披露的重视程度在逐步提高;第二，公开发行证券的公司会计报表附注信息披露制度逐渐从不稳定，走向了相对稳定。
二、对会计报表附注信息披露制度建设和改革所及若干问题的探讨
(一)会计报表附注信息披露制度的统一和完整
1.统一。现行会计报表附注信息披露制度制定者，按照级次可以分为三级，即全国人民代表大会常务委员会、国务院和两个部委(财政部和证监会)。从会计报表附注信息披露制度在我国经济生活中所处的地位分析，全国人民代表大会常务委员会和国务院不太可能对此发布一部单独的法律、法规。因此，我们所说的统一，实际上是讨论财政部和证监会，各自所制定的会计报表附注信息披露制度，需要进行协调和统一。协调和统一的内容可以说非常广泛。例如，财政部与证监会，在对某些会计报表附注所及的会计概念的界定上存在差异(关联方范围的认定就是很明显的例子)。再如，财政部在不断地颁布新的企业具体会计准则，每一项具体会计准则，均多多少少涉及会计报表附注的信息披露，这些准则对会计报表附注信息披露的要求有些与证监会发布的《财务报告规定》一致，有些是不一致的。具体会计准则在变化，而《财务报告规定》没有作出相应的修改，一定程度上影响了政策执行的难度。因此，我们认为，建立和完善财政部和证监会在制定会计报表附注信息披露制度时的协调机制是必要的，只有这样才有利于会计报表附注信息披露制度的统一。
2.完整。根据会计报表使用者对不同企业信息需求和我国有关法规规定，我们可以将会计报表附注信息披露制度分为三个部分，一是针对公开发行证券的公司的，二是针对小规模企业的，三是针对除以上企业之外的其他企业的。
针对公开发行证券的公司的《财务报告规定》，经过2001年度、2002年度和2003年度三个年度财务会计报告编制和披露的实践，证明其基本体系和内容是符合目前中国证券市场实际情况的，在会计报表附注信息披露的深度和广度，完整性和及时性方面基本是有效的。因此，我们认为，《财务报告规定》作为公开发行证券的公司会计报表附注信息披露的标准，是基本符合证券市场对会计报表附注信息披露要求的。
时至今日，我国尚没有针对小规模企业和针对除公开发行证券的公司、小规模企业之外的其他企业的会计报表附注信息披露制度。由于没有标准，实务中会计报表附注的格式和内容可以用“五花八门”来形容，一定程度上影响了会计信息披露的统一性和规范化。由于非公开发行证券的企业在全国企业中占大多数，因此，加紧制定这些企业的会计报表附注信息披露制度看来是会计信息披露制度建设的当务之急。
(二)会计报表附注信息披露中企业性质的特殊考虑
公开发行证券的公司由于是公众公司，作为股票、基金或可转债持有人的社会公众具有分散性和变动性的特点。因此，公开发行证券的公司会计报表附注信息披露，必须首先满足广大中小投资者的要求，其会计报表附注信息披露具有强制性和广泛性。这是公众公司会计报表附注信息披露的共同要求。但同样是公众公司，其会计报表附注信息披露按理也应有所区别。例如，ST的A公司，由于已经面临退市的风险，因此，会计信息披露及时性方面的要求，应比其他上市公司要高。《财务报告规定》没有这方面的要求，我们认为是可以考虑改进的。
非公开发行证券的公司由于其股东人数不多，股东又具有相对稳定性。因此，其会计报表附注信息披露，主要应满足国家政府部门、股东以及其他相关部门的需要。例如，公司将上述财务会计报告用于取得银行贷款，则会计报表附注应重点披露有关资产质量、资产质押和对外担保等信息。财务会计报告用途的差别性，是制定非公开发行证券的公司会计报表附注信息披露制度时，值得重点考虑的问题。
(三)会计报表附注信息披露中的成本与效益
会计报表附注信息披露中的成本是指在会计报表附注的编制(包括相关信息的收集、整理和计算等)、披露和阅读过程中所发生的所有人力和财力成本的总和。会计报表附注信息披露中的效益是指使用者从中获得有用的信息，进而产生的直接或间接的、经济或非经济方面的利益总和。
从上市公司会计报表附注信息披露的现状看，一定程度上存在成本大于效益的情况。一方面，上市公司会计报表附注越编越长;另一方面，真正在阅读和利用这些附注信息的人没有同步增长。夸大点说上市公司会计报表附注存在被“束之高阁”的现象。目前上市公司会计报表附注从成本效益角度讲，至少存在两大问题：一是主次不分。重要的信息和不重要的信息、甚至无价值的信息均以平等的“身份”出现在会计报表附注上。二是详略不分。按理重要的信息应当详细描述前因后果，不重要的信息应当简单化，甚至省略。但实际情况是，很多上市公司会计报表附注没有做到这一点。
会计报表附注不是越长越好，也不是越短越不好。会计报表附注信息披露的关键不是数量，而是质量，这也是政策制定者和有关部门应予重视的问题。
(四)会计报表附注信息披露中的公开与保密
很显然，会计信息的公开与保密是一对矛盾。一般而言，使用者希望会计信息公开，编制者则希望保密。会计报表附注信息披露制度制定过程中，所要关注的事项之一就是把握公开和保密的度。即不能过分强调保密，而影响会计信息的使用价值;也不能过分强调公开，而侵害企业的商业秘密。
最近暴露的某大型民营企业资金链突然断裂事件，就与违背会计报表附注信息披露的公开性有关。为什么该公司在长达几年的时间内，可以通过各种手段“融”取这么庞大的资金，根本的原因是其占用所控制的上市公司的资金，以及上市公司为其提供的借款担保等会计信息没有及时披露。如果上述信息能够及时得以公开披露，相信不会出现这样让证券市场和有关利益各方无法“收拾”的局面。
与违背会计信息公开的原则相比，违背会计信息保密的原则，人们则要轻视得多。很多公司不了解过度公开会计信息可能潜伏着的法律诉讼，直到受侵害人将公司告上法庭，才知道会计信息的公开也需要节制。比如，任意披露公司债权债务人的名称(或自然人姓名)、任意披露公司的某种具体产品的毛利率、任意披露公司主要的供应商和购货商的名称等等都是不足取的。
(五)会计报表附注信息披露制度的改革
建立和改革我国会计报表附注信息披露制度，是新形势下适应会计报表使用者对会计信息需求变化的需要。会计报表附注信息披露制度改革是一项系统工程。本文以公开发行证券的公司会计报表附注信息披露制度为研究对象，提出的以下几点意见：
1.修改“公司基本情况”。现行《财务报告规定》将公司历史沿革、所处行业、经营范围、主要产品或提供的劳务、报告期内因收购(出售)资产或吸收合并等引起公司重大资产或主营业务发生变更等信息作为“公司基本情况”必须披露的内容。我们认为，这些内容中，有些不属于会计信息范畴，有些在公司的财务报告中已有所体现。因此，在描述这些信息时，应尽量简单，有些甚至可以省略。报告期内因收购(出售)资产或吸收合并等引起公司重大资产或主营业务发生变更，则属于重大事项，应当将其作为“特别提示事项”予以披露。同时，我们建议，将公司的终极股东等信息，作为“公司基本情况”披露的内容。
2.新增“特别提示事项”。我们建议，将报告期内发生的引起公司重大资产或主营业务发生变更等在内的，对公司财务状况、经营成果和现金流量，有重大影响事项的详细情况，作为“特别提示事项”披露的内容，如收购(出售)资产或吸收合并等业务;公司生产经营、资金周转方面存在的主要困难、问题及其对策;公司内部控制制度制定和执行中存在的主要缺陷及其改进措施;公司比较财务数据发生重大变化的详细原因及其影响;公司对自身持续经营能力的判断(特别是ST公司);公司对重大关联交易公允性的评价;公司非经常性损益的组成及其影响等信息。
3.简化“公司采用的主要会计政策、会计估计和合并会计报表的编制办法”。现行《财务报告规定》要求披露的内容中，大多属于企业会计准则和会计制度要求企业必须遵守的会计核算原则。因此，我们建议“公司采用的主要会计政策、会计估计和合并会计报表的编制办法”可以简化为以下四项内容：一是带有选择性的会计政策和会计估计;二是不符合会计核算基本前提的说明;三是重要会计政策和会计估计变更的说明;四是重大会计差错更正的说明。
4.完善“会计报表项目注释”。完善的具体目标包括：一切从实际出发，充分考虑不同性质企业的特殊性;做到重点突出，详略得当，成本和效益原则的有机结合;在满足社会中小股东会计信息知情权的同时，注意保护上市公司和其他债权人的正当权益，有效把握公开与保密的分寸。例如，占资产总额5%、占营业利润3%以下的项目可以不披露;涉及非关联方的债权债务人的单位名称可以不披露;细分的主营业务成本、营业费用和管理费用可以不披露等等。
5.细化“表外事项”。关联方关系及其交易、或有事项、承诺事项、资产负债表日后事项中的非调整事项、债务重组事项、非货币性交易事项、资产置换(转让)事项和其他对会计报表使用者决策有影响的重要事项，都是“表外事项”。因为，这些事项所涵盖的信息不能通过会计报表及其附注直接获得，这些事项中的一部分游离于会计账务系统之外。表内事项和表外事项共同组成了会计报表附注信息系统，两者既相互独立，又相互联系。此外，从近几年世界范围内发生的财务会计丑闻中，我们可以看到，表外事项的重要性在某些企业要远远高于表内事项。当前，表外事项信息披露存在的最大问题是“粗”。很多重要的表外事项，会计报表使用者了解不到事项的前因后果，看不清事项的性质，得不出事项对报告期及以后期间会计报表的影响;某些公司在描述表外事项时，要素缺少，含含糊糊，欲言又止，内容空洞，会计报表使用者很难从中获得必要的、有用的信息。因此，我们认为，“表外事项”的深化、细化和规范化，值得政策制定者在改革会计报表附注信息披露制度时考虑。
会计研究/王国海
会计报表附注是财务会计报告不可或缺的组成部分,但是受传统观点影响人们在阅读财务报告时,只注重报表、报表数字,而不甚注重附注说明,只注重定量信息,不注重定性信息。本文通过对会计报表附注信息特点的分析,并对附注对于财务分析的影响进行了研究,从而使我们清楚地看到了:在阅读财务报告时,只有注重了会计报表附注揭示的信息,才能准确地评价企业的各项能力和找出其存在的问题,减少因财务分析结论带来的决策失误。关键词:会计报表附注;财务分析;营运能力;赢利能力会计报表所列示的各种数据,如果不经过比较分析,就其本身来说并无多大意义,同样,对于两家企业的会计报表数据,若不进行比较分析,也难以掌握它们的真正含义。
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