合并范围的会计报表论文

【摘要】由于全球经济的不断发展，很多企业在社会发展中实现了并购活动。要对这种并购活动进行准确的分析和整理，在合并会计报表理论中提出新的发展要求。在新准则形式下，要实现合并会计报表的规范性，就要对一些合并范围进行分析、理解。中国石油宁夏石化分公司在本文中对新准则形式下合并范围进行讨论、研究，抓住控制的主要特点，从而对一些合并范围出现的情形进行阐述。下面小编整理了一些《合并范围的会计报表论文 (精选3篇)》，供大家参考借鉴，希望可以帮助到有需要的朋友。

合并范围的会计报表论文 篇1：

对合并会计报表合并范围的认识

[摘要]合并会计报表是财务会计的四大难题之一，而合并范围的确定又是合并会计报表诸多问题的重中之重。因为合并范围的确定是合并会计报表的前提，合并范围的准确与否直接影响着合并会计报表所提供信息的完整性、准确性和有用性。随着《企业会计准则第33号——合并财务报表》的实施，合并会计报表的合并范围问题将会成为实务操作中的难点和重点，同时公司合并会计报表的合并范围问题也是调节利润的重要调节阀。本文拟对合并会计报表的合并范围作以下探讨。

[关键词]合并会计报表；合并范围：理论依据

1　合并范围问题的产生

在吸收合并、创立合并和控股合并三种合并方式中，吸收合并和创立合并后，企业成为一个单一的会计主体，合并后会计报表的编制与一般企业相同。但控股合并后，母公司及其控制的每一个子公司都是一个独立的会计主体，随之产生的问题是合并会计报表的编制问题。合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的会计报表(以后均称其为个别会计报表)为基础由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流量情况的会计报表。合并会计报表可以弥补母公司个别会计报表的不足，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。

因为合并会计报表是将企业集团作为一个会计主体而编制的会计报表，所以，编制合并会计报表时，首先需要界定合并会计报表的合并范围，即确定哪些子公司应包括在合并会计报表的编报范围之内，哪些子公司则不应该包括在编报合并会计报表的范围之内。确定这一范围是正确编制合并会计报表的基础。界定合并会计报表的合并范围，在很大程度上取决于编制合并会计报表所运用的合并理论。绝大多数国家在编制合并会计报表时，并不完全是按照某一合并理论，而是以某一合并理论为主，参考其他合并理论，同时结合自身的实际情况而界定的。

2　合并范围的理论依据

在编制合并会计报表时，需要确认少数股权，即由母公司以外的股东所拥有的对子公司的净收益(或净损失)和净资产的要求权：对子公司净收益(或净损失)的要求权，即少数股东本期损益；对子公司净资产的要求权，即少数股东权益。在编制合并会计报表时，如何看待少数股权的性质，以及如何对其进行会计处理，国际会计界形成了三种编制合并会计报表的合并理论，即所有权理论、母公司理论和实体理论。

(1)所有权理论。所有权理论是业主理论在合并会计报表中的具体应用，其认为母子公司之间的关系是拥有和被拥有的关系，编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。基于此，当母公司合并非全资子公司的会计报表时，应采用比例合并法：按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、负债和所有者权益；对于非全资子公司的收入、成本费用和净收益，也只能按母公司的持股比例予以合并。因此，所有权理论既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调集团各成员企业所构成的经济实体。

(2)母公司理论。母公司理论是所有权理论和实体理论的折衷和修正，它继承所有权理论和实体理论各自的优点，克服了这两种极端的合并观念固有的局限性。母公司理论继承了所有权理论关于合并会计报表是为了满足母公司股东的信息需求而编制的理论。母公司是站在母公司股东的角度来看待母公司与其子公司之间控股关系的合并理论。母公司理论强调的是母公司股东的利益，按照母公司理论编制的合并报表主要是为母公司的股东和债权人服务的。因此，这一理论忽视了除母公司股东以外的少数股东的利益。国际会计准则委员会制定发布的有关合并会计报表的准则以及我国关于合并会计报表的暂行规定中也基本采用母公司理论。

(3)实体理论。实体理论认为母子公司之间的关系是控制和被控制的关系，而不是拥有和被拥有的关系。依据“资产=负债+所有者权益”这一恒等式，实体理论将所有者和债权人置于同等地位，认为合并会计报表不是专为控股股东使用，而应当满足所有股东的信息要求。这样，在合并股东权益和合并净收益时，并不需要单独确认少数股东权益和少数股东损益；对被收购的子公司的资产、负债和所有者权益应全部予以合并。在对待商誉的问题上，实体理论也不赞成母公司按持股比例确定的办法，主张全额确认合并商誉。

从以上论述可以看出，三种理论在具体作法上的不同，来自于对集团内母子公司之间关系的不同认识。判断某个企业是否是某集团的成员，其间是否构成母子公司关系，一个最明显的标志就是看在它们之间是否存在控制关系，一旦控制关系存在，就应列入合并范围。所以，母公司所能控制的资产绝不仅限于其在子公司中所占份额。

3　合并范围的重要性

合并会计报表是财务会计的四大难题之一，而合并范围的确定又是合并会计报表诸多问题的重中之重。因为合并范围的确定是合并会计报表的前提，合并范围的准确与否直接影响着合并会计报表所提供信息的完整性、准确性和有用性。随着《企业会计准则第33号——合并财务报表》(简称“新准则”)的实施，合并会计报表的合并范围问题将会成为实务操作中的难点和重点，同时公司合并会计报表的合并范围问题也是调节利润的重要调节阀。合并范围是决定合并会计报表的会计信息质量的核心标准，能够满足合并会计报表的使用者对合并会计报表信息相关性和可靠性的根本要求。正是基于合并范围如此重要的作用，新的会计准则对合并会计报表合并范围的规定进行了修改，以便可以使会计报表所提供信息的完整性、准确性和有用性得到较大幅度的提高。

合并报表作为企业集团规定编制的正式会计报表，需要反映企业集团综合业绩，其真实性直接影响到报表使用者据此做出的判断和决策是否正确。近年来，上市公司购买、处置子公司等行为而引起的产权结构变动事件频频发生，使得连续编制合并报表时合并范围的频繁变动。而合并范围的改变，使各期编制的合并报表所反映的会计主体范围不一致，从而导致各期合并报表所反映的会计信息失去了可比性和一贯性，这就使本已可能失真的个别报表会计信息在合并后再次产生失真。目前，我国会计制度和会计准则对于合并范围确定的相关规范都属于原则性的，弹性很大，留有较大的会计操作空间，很容易被利用来操纵利润。因此，当前必需规范合并范围变动的操作，以限制部分上市公司利用合并会计报表合并范围的变动来调节利润的不当行为。

作者：王　冠

合并范围的会计报表论文 篇2：

新准则下合并会计报表合并范围的探讨

【摘 要】由于全球经济的不断发展，很多企业在社会发展中实现了并购活动。要对这种并购活动进行准确的分析和整理，在合并会计报表理论中提出新的发展要求。在新准则形式下，要实现合并会计报表的规范性，就要对一些合并范围进行分析、理解。中国石油宁夏石化分公司在本文中对新准则形式下合并范围进行讨论、研究，抓住控制的主要特点，从而对一些合并范围出现的情形进行阐述。

【关键词】新准则；合并会计报表；合并范围

一、引言

新准则形式下实现的合并报表在发展期间具有更大的现实意义，它在应用方式上更规范、严谨。合并会计报表是母公司与子公司共同实现的会计主体，根据母公司与子公司对会计报表的分析和整理进行编制，从而反应出企业财务的具体其情况。而合并财务报表的合并范围不仅要对子公司实现的会计报表进行编制，它的准确性也影响着合并报表的完整性。

二、控制是合并范围确定的理论基础

合并理论在确定方式中实现的基础是控制，根据我国在《会计准则》中对控制提出的相关定义。控制是企业能对另一个企业中的财务状况、经营政策进行决定，从而在经营活动中实现更多的经济利益。在会计准则表现形式下，控制主要体现在3个重要标准，第一，控制能对企业中的战略提供良好的经营目标和财务政策，使企业实现更好的决定方向。第二，控制具有一定的利益标准，具有享有利益的能力。第三，控制能为各个能力实现权利的增加效果，能保护利益实现的数量。具体表现为，控制者所形成的根本利益在发展中不具有一定的权益，而且子公司控制者也没有相关的法制控制权利，所实现的利益形式不能表现在其他股权利益者上。所以说，控制作为一个连接形式，在法制建设和集团财务合并报表中都体现为编制财务报表的基础点。

三、新准则在控制的特点

在新准则发展中，将控制作为合并范围中的主要理念，所以财务合并报表的合并范围就应以控制为基础理念。例如，新准则中，母公司能够合并所有子公司；如果子公司出现破产现象，母公司能对破产程序进行整顿；母公司也不会对子公司实行控制；母公司、一些非经营公司以及联合控制主体都不能对投资单位进行控制。而且，无论是已经纳入合并范围的子公司，还是一些特殊的情况，在这些规定中，控制不是在法律形式上进行控制，而是根据实际的发展意义进行控制[2]。在某种条件发展下，尽管一方具有股权形式，但根据公司在协议上的相关规定，该方在实际控制期间没有一定的权利，也不能实现财务合并报表。相反的，如果一方没有控制股权，投资对象在实际控制中就具有一定的权利，在控制过程中就能实现相应的利益，但这期间形成的财务报表对所有者实现的收益为负值，如果实现持续的经营方式，就能实现合并范围。但在新准则形式下，这种合并范围在实现期间已经不能作为主要的原则，无论是比较小规模的子公司，还是性质比较特殊的子公司，在经营期间都能纳入合并范围中，这样不仅能真实的表现出企业的财务情况，还能实现整体的经营策略，从而为投资者在发展财务信息方向上实现良好的服务目标。

四、在控制界定下，应纳入合并范围的情形

在新准则实现控制情况下，如果纳入合并范围会出现哪些情形。第一，母公司或子公司在投资形式上实现多数表决权，就能对投资单位进行控制，这期间，投资公司为子公司形象，所以它能够纳入合并财务报表的合并范围中。如果具有相关依据情况下，母公司就不能控制相关投资单位。被投资公司能够控制期间，还要对其他公司债券进行转换，从而保证一定的表决权。如果母公司在投资形式上没有过半表决权，母公司只有满足一些条件才能实现合并财务报表的合并范围。但母公司在一些条件下是不能控制被投资单位的，如被投资单位与其他投资者之间具有明确协议，如根据公司的相关协议，被投资单位的经营方式和策略有权利决定，如有权任职被投资单位较高的管理职位，有权对较高管理机构进行表决等。第三，在获得控制权利后，在权益上实现的数目比较多的子公司来说，传统的准则方式母公司是不能将子公司纳入合并范围中的，而新准则形式下，一些被收购的子公司能够对其控制并纳入合并范围中。

五、在控制界定下，不应纳入合并范围的情形

根据新规则中采用的控制标准可以看出，投资者在控制形式中只能对合并企业实现共同控制，不能进行单一控制方式，所以合营企业中不是母公司的子公司就不能被纳入合并范围中。在新准则规定下，有些公司是不能被纳入合并财务报表的合并范围中的，例如：一些已经被整顿的、破产的子公司；已经宣布破产的子公司；在经营期间，产生负效益的子公司；母公司已经放弃的子公司；通过联合控制的主体；母公司或其他企业不能控制的被投资单位等。

六、结论

合并财务报表在经济发展形式上要体现“控制”这一概念，规范控制的变动范围、明确控制的主要改变，然后根据一定的合并范围进行完善、修订，这样才能在实际操作中实现控制作用。在新准则实施下，必须要根据相关的标准发挥实质性的控制，在科学规定指导下保障合并报表的质量，从而实现财务报表合并范围中的真实内容。

参考文献：

[1]金怡.合并财务报表会计准则的国际趋同：演进与路径[D].天津财经大学，2012.

[2]赵红梅.企业合并会计报表合并范围问题的探讨[J].中国外资，2012，02：101+103.

[3]孟晓宇. 合并会计报表的国际比较——新准则下会计报表合并范围的比较分析[J]. 商，2012，08：49.

作者：王立华

合并范围的会计报表论文 篇3：

试论企业合并会计报表的合并范围

【摘要】科学合理地确定合并范围,可以减少利润操纵的空间,提高合并报表的质量。本文就企业合并会计报表的合并范围进行探索,旨在对会计理论与实务界有所裨益。

【关键词】企业合并会计报表;合并范围;问题与对策

一、我国合并会计报表合并范围的界定

合并会计报表的合并范围是指纳入合并会计报表的子公司的范围。我国第一个有关合并会计报表的专门准则是1995年2月财政部颁发的《合并会计报表暂行规定》,该暂行规定内容如下:一是应纳入合并范围的子公司有:母公司直接拥有其50%以上权益性资本;母公司间接拥有其50%以上权益性资本;母公司直接和间接拥有其50%以上权益性资本;通过与该被投资公司的其它投资者之间的协议,持有被投资公司半数以上表决权;根据章程或协议,有权控制企业的财务和经营政策;有权任免董事会等类似权力机构的多数成员;在董事会或类似权力机构会议有半数以上投票权。二是无须纳入合并范围的子公司是:已关停并转的子公司;非持续经营的所有者权益为负数的子公司;已宣告破产的子公司;准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司;按照破产程序,已宣告被清理整顿的子公司;受所在国外汇管制及其它管制,资金调度受到限制的境外子公司。之后财政部又相继出台了有关合并报表合并范围的一些补充规定。

在过去的10多年,以上规定在指导合并会计报表编制的实践方面发挥着相当重要的作用,然而,随着资本市场的发展和会计准则国际趋同步伐的加快,有些规定已经不适应当前形势的需要。为此,财政部于2006年2月发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》。新准则对合并报表的合并范围强调了以控制为基础予以确定,母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围,母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并报表的合并范围,母公司拥有被投资单位半数或半数以下的表决权,满足下列条件之一的也应纳入合并报表的合并范围:通过与被投资单位其他投资者之间的协议,拥有被投资单位半数以上的表决权;根据公司章程或协议,有权决定被投资单位的财务和经营政策;有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员;在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。但是,有证据表明母公司不能控制的被投资单位,不应纳入合并范围。

新旧准则对合并范围的规定基本一致,新准则最主要的突破是更加强调“控制’的作用,进一步明确了以控制为基础确定合并范围的基本理念。

二、我国合并报表合并范围存在的一般问题和对策

目前,我国新准则中合并会计报表合并范围的相关规定还存在一些问题,必须进一步探索和改进,而且随着并购的快速发展和我国与国际会计准则的不断接轨,合并范围存在的问题必将引起越来越多的关注。

(一)多层控股的合并范围确定问题

随着我国证券市场的发展,企业之间的购并不但越来越频繁,其间的股权关系也越来越复杂。由于我国会计准则对于多层控股关系下的合并会计报表的合并范围及其编制问题并未进行相应的规定,使企业在存在复杂控股关系的情况下确定合并范围时遇到困难,经常出现不同做法,导致有不同的合并范围,这样企业有时便会根据自己的需求选择合并范围。

1.我国企业多层控股的主要问题

合并会计报表准则对合并范围以拥有的表决权是否过半数为判断的依据和标准,并明确了这种拥有包括直接拥有或通过子公司间接拥有两种情况。但对间接拥有的表决权如何计算,缺乏统一的政策规定,实务中存在两种不同计算方式,即“加法原则”与“乘法原则”。加法原则处理纳入母公司合并范围的某一子公司的持股比例是其直接持有和通过另外的控股公司持有的该子公司股权之和。乘法原则的处理方法则是母公司直接持有的股权比例加上母公司持有其它控股公司的股权比例与这些控股公司持有的该子公司股权比例的乘积。选择不同的计算方法,会对同一股权关系是否拥有过半数表决权资本产生不同的结论,从而直接影响合并范围,使企业确定合并范围时存在较大的选择余地。如A、B、C三个公司,它们之间的持股关系如图1。

在计算A公司对C公司拥有的表决权资本时,乘法原则下认为,A公司对C拥有54% (40%×60%+30%)的表决权资本,多于半数,由此便认为A公司对C公司拥有控制权,而将其纳入合并范围;加法原则下认为,由于A公司拥有B公司40%的表决权资本,低于半数,A公司对B公司没有控制权,因此,A公司亦不能通过B公司间接控制C公司60%的表决权资本,此时A公司实质只直接拥有C公司30%的表决权资本,C公司不应纳入A公司合并范围。

2.对策

(1)上文对间接拥有表决权资本的加法与乘法计算原则进行了分析,建议在确定合并范围时,采用加法原则计算拥有的权益性资本,但在实际编制合并报表按股权比例确定收益时,应采用乘法原则计算应享有的投资收益。但由于简单加法计算原则仍与实际情况存在矛盾,因此,运用加法原则计算间接拥有的权益性资本时存在一个前提,即这种计算必须建立在其通过实质控制的子公司的基础上,对于非控股子公司拥有的权益性资本不能运用加法原则进行计算。

(2)增加企业合并会计报表对于多层控股关系的披露。笔者认为,应该对存在控制或重大影响的多层控股关系的子公司的经营和财务资料进行披露,并披露公司间的控股股比例,若存在交叉控股,则需披露交叉控股的比例情况,以便报表使用者能清楚地了解整个企业集团的内部情况并做出自己的判断。

(二)合并范围变动的问题

目前,我国会计制度和会计准则对于合并范围确定的相关规范都属于原则性的,弹性很大,留有较大的会计操作空间,很容易被利用操纵利润。因此,当前亟须规范合并范围变动的操作,以限制某些上市公司利用合并会计报表合并范围的变动来调节利润的不当行为。

1.我国企业合并范围变动的主要方式

(1)收购其他公司部分或全部股权。

(2)转让所持有控股子公司的部分或

全部股权。

(3)资产置换。

(4)曲解准则规定,任意改变合并范围。

2.对策

(1)新合并会计报表准则中虽然明确指出应以控制为标准来界定合并范围,但在具体实施时,应判断是否存在实质控制,从定性标准和定量标准两个方面严格把关。同时,应从理论上研究会计报表合并范围变动时如何界定其中存在的会计操纵和会计造假,及怎样制定相应的规范,以确保各期合并会计报表信息符合一贯性和可比性的质量要求。

(2)建议增加会计报表合并范围变动

的披露内容。例如,披露所有新纳入或退出的子公司的相关经营和财务资料、合并范围变动对合并利润的绝对数和相对数的影响,以便报表使用者能对变动的影响做出合理的判断。

(三)合并报表的编制基础问题

1.我国企业合并报表编制基础存在的

问题

我国合并财务报表准则要求合并报表编制以个别报表为基础(母公司和其子公

司的财务报表),对于纳入合并范围的企业,尤其是间接控制而纳入合并范围的企业,准则中只规定了应当将其纳入合并范围,而没有明确在股权结构的哪个层次上纳入合并范围,虽然在理论上合并范围内的所有对象一次合并还是逐层合并都可以实现报表合并,但是随着集团型企业的增加,集团规模不断扩大,由于工作量太大,导致难免有遗漏,且不符合成本效益原则,因此,在集团最高层次一次性编制合并报表几乎不可能实现。

在实务中,把整个企业集团内部分成几部分子集团,逐级合并报表的合并方式经常被一些大型集团企业所采用。这就要求合并报表的编制基础必须突破原有的以个别报表为基础,而将子集团的合并报表也作为母集团合并报表的编制基础,保证各子集团的合并报表数据的合理性。但在政策规定中,这样做没有具体的操作指导。

2.对策

建议合并报表准则制定机构应当研究并明确层层合并的基本处理原则与方法,以便为实务操作提供理论基础。考虑到通过会计准则,对多层控股下的合并会计报表的编制硬性规定一种方法不够现实,比较可行的办法是在不违背会计核算基本原则的前提下,首先从实务的可操作性考虑,将实务操作中相对简化、便捷的逐级合并法作为首选方法,而将一次合并法作为备选方法。●

【参考文献】

[1] 王晓庆. 对合并会计报表合并范围的思考[J]. 商业会计,2007(2).

[2] 聂林.合并会计报表的新旧会计准则

比较[J].天津职业院校联合学报,2007(2).

[3] 财政部.企业会计准则第33号——合

并财务报表[S].2006.

作者：刘翠华