财政部2017年颁布了财会[2017]22号文件企业会计准则14号-收入 (2017) , 以后简述为“新收入准则”。可以发现新收入准则适用于所有与客户之间的合同, 使合同约定和收入计量联系的更加紧密, 对管理者提出了新的要求。此文从涉外施工合同为入口, 探讨合同约定和收入、资金、税金、环境风险、汇率变化的关系问题。新收入准则以取得控制权作为收入确认的标准, 按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。规定了收入确认计量的五步法模型, 即识别与客户订立的合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至各单项履约义务、履行每一单项履约义务时确认收入。
首先, 合同条款的约定直接影响收入确认的结果。自合同开始日, 企业应当对合同进行评估, 识别该合同所包含的各单项履约义务, 并确定各单项履约义务是在某一时段内履行, 还是在某一时点履行, 然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。
其次, 由于新准则对企业生产的供应链条上的各个客商同样适用。对合同预计总收入的认识, 财务不光要进行会计核算, 还要在资金结算, 成本管理、利润控制, 风险防范等方面提高能力。
最后, 要求财务在平时对于合同的认识, 不但要在经济法层次上, 而且不仅仅是在会计准则执行中只有宣传, 还要渗透参与到执行收入准则要求的方方面面中去。在与企业相关决策、合同、结算、资金部门的配合中, 积极参与合同制定, 细化合同约定, 提高管理水平。
国外工程受到进场窝工、国外地质、人文环境, 地情交流, 水文、政治、安全、人力资源、汇率波动、法律风险等条件的制约, 导致预计总收入和实际总收入、预计总成本和实际总成本有较大差距。收入作为源头, 从合同类型、资金来源、结算方式、汇率变化方面对合同预计总收入进行分析, 很有必要。
(1) 固定造价合同:准则说明合同总收入能够可靠地计量, 由此可见预计总收入=合同价, 特点是总成本费用包死, 一般无暂定金额, 且合同评估后利润尚可, 风险由承包人承担。
(2) 成本加成合同:预计总收入=合同价+变更收入+索赔收入, 特点是合同成本中直接费用随市场变动而调整, 一般是暂定金额, 风险由发包人承担。
(3) 含税造价合同:预计总收入=合同价/ (1+增值税率) , 营改增后, 国内建设工程收入一般按照不含税造价计算, 企业要向国家交纳增值税和企业所得税。
(4) 不含税造价合同:除上之外的国际承包工程、对外投资的货物和服务、劳务出口、对外经济援助国家就免征, 退还进入成本中的相关增值税。相关出口退税要从双边协议、纳税主体、报关申请、材料种类、退税率、合同、减免税政策等、国内外税务机关衔接等方面进行筹划。也可对企业所得税进行纳税筹划, 符合政策也可免征或免抵退企业所得税。
(1) 对外经济援助内包合同:一般造价小, 为固定造价合同。一种是确定金额, 预计总收入=合同价;一种是暂定金额, 预计总收入=合同暂定价+审计调整。特点是总成本费用包死, 审计调整一般增减很小。援助风险除安全风险外由承包人承担。
(2) 国际EPC合同:一般造价大, 预计总收入=设计收入+施工收入+设备采购收入, 一种是固定造价金额, 一种是工程量实测实量。受国外地质、水文、政治、安全、人力资源条件制约, 风险由承包人承担。
(3) 工程承包合同:可以按固定造价合同和成本加成合同的不同特点, 确认和计量预计总收入, 其实和国内施工合同很相似, 风险一般由承包人承担。
不同价款结算方式的合同, 外汇折算所承担的风险也不同。
合同注明了明确的合同总价款, 并且按照签订合同日或合同履约完成日的即时汇率折算外币金额, 以确定最终合同总价款。此类合同汇率固定, 记账本位币金额固定。一般会明确了在各单项履约义务完成后, 办理价款结算一般有两类形式。一种是按合同记账本位币总金额的一定比例计算支付, 财务按相同金额入账。另一种是按实际工程量计算的记账本位币金额支付, 财务按相同金额入账。
合同注明了按照合同履约进度或进度节点达到日分期确定合同价款结算日, 应以当天结算日的即时汇率折算外币金额, 分期结算履约收入。此类合同外币金额固定, 因汇率变化产生折算差异。
新收入准则将于2021年全面实施之前, 本文以合同约定和收入关系为主线, 以涉外施工合同为入口, 对不同类型的合同模式下的收入构成、资金来源、结算方式、汇率风险之间的关系进行了探讨分析。
摘要：财政部2017年颁布了财会〔2017〕22号, 企业会计准则14号-收入 (2017) , 以后简述为“新收入准则”。可以发现新收入准则适用于所有与客户之间的合同, 使合同约定和收入计量联系的更加紧密, 对管理者提出了新的要求。此文从涉外施工合同为入口, 探讨合同约定和收入、资金、税金、环境风险、汇率变化的关系问题。
关键词：准则,涉外施工,收入,探讨
[1] 中华人民共和国财政部.《企业会计准则》[M].北京:经济科学出版社, 2018.
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